Равномерное признание расходов лизингополучателем – право или обязанность

Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации некоторые виды расходов следует учитывать равномерно в течение определенного отрезка времени, а некоторые расходы налогоплательщики имеют право распределять самостоятельно, соблюдая принцип равномерности признания доходов и расходов.

О расходах лизингополучателя, признаваемых равномерно в течение определенного промежутка времени, мы и поговорим в этой статье.

Правовые и организационно-экономические особенности лизинга определены в Федеральном законе от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ “О финансовой аренде (лизинге)” (далее – Закон о лизинге). Как указано в ст. 2 Закона о лизинге, лизинг – совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе приобретением предмета лизинга.

Субъектами лизинга являются лизингодатель, лизингополучатель и продавец (ст. 4 Закона о лизинге).

По договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование. Договором лизинга может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется лизингодателем.

Предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество (ст. 3 Закона о лизинге).

Не могут быть предметом лизинга земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен особый порядок обращения, за исключением продукции военного назначения, лизинг которой осуществляется в соответствии с международными договорами Российской Федерации, Федеральным законом от 19 июля 1998 г. N 114-ФЗ “О военно-техническом сотрудничестве Российской Федерации с иностранными государствами” в порядке, установленном Президентом Российской Федерации, и технологического оборудования иностранного производства, лизинг которого осуществляется в порядке, установленном Президентом Российской Федерации.

В договоре лизинга должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче лизингополучателю в качестве предмета лизинга. При отсутствии этих данных в договоре лизинга условие о предмете, подлежащем передаче в лизинг, считается не согласованным сторонами, а договор лизинга не считается заключенным. На это указано в п. 3 ст. 15 Закона о лизинге.

Для выполнения своих обязательств по договору лизинга субъекты лизинга (лизингодатель, лизингополучатель и продавец) заключают обязательные и сопутствующие договоры. К обязательным договорам относится договор купли-продажи. К сопутствующим договорам относятся договор о привлечении средств, договор залога, договор гарантии, договор поручительства и другие.

Согласно п. 1 ст. 11 Закона о лизинге предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя.

В соответствии с п. 5 ст. 15 Закона о лизинге по договору лизинга лизингополучатель обязуется выплатить лизингодателю лизинговые платежи в порядке и сроки, которые предусмотрены договором лизинга.

На основании ст. 28 Закона о лизинге под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входят:

– возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю;

– возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг;

– доход лизингодателя.

В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом Закона о лизинге.

Гражданский кодекс Российской Федерации (далее – ГК РФ) также говорит о том, что порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды (п. 1 ст. 614 ГК РФ).

Таким образом, стороны договора лизинга могут установить как равномерную уплату лизинговых платежей в течение срока действия договора, так и уплату платежей неравномерными суммами.

Обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования лизингополучателем предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщикам следует руководствоваться гл. 25 “Налог на прибыль организаций” Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные налогоплательщиком затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение доходов.

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.

Следовательно, лизинговые платежи за имущество, полученное по договору лизинга, учитываются лизингополучателем в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, с учетом применяемого организацией метода признания доходов и расходов для целей налогообложения прибыли. Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина России от 11 ноября 2013 г. N 03-03-06/1/48003.

Напомним, что для признания доходов и расходов налоговым законодательством предусмотрены два метода – метод начисления и кассовый метод. Порядок признания расходов при методе начисления установлен ст. 272 НК РФ, при кассовом методе – ст. 273 НК РФ.

О равномерном признании расходов можно говорить только в том случае, если налогоплательщик для признания расходов использует метод начисления, поскольку при кассовом методе расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты, что установлено п. 3 ст. 273 НК РФ.

Порядок признания расходов при методе начисления, как мы только что сказали, установлен ст. 272 НК РФ. В общем случае согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 – 320 НК РФ.

Признаются расходы в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. Если же сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, налогоплательщик распределяет расходы самостоятельно.

Если же договором предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода, но при этом не предусмотрено поэтапной сдачи товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 1 ст. 272 НК РФ). Порядок распределения расходов должен быть закреплен приказом по учетной политике организации в целях налогообложения.

Согласно п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, являющихся основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

При применении порядка признания расходов, предусмотренного п. 1 ст. 272 НК РФ, по мнению Минфина России (Письмо Минфина России от 15 октября 2008 г. N 03-03-05/132), необходимо учитывать следующее. Положение указанного пункта применяется только к расходам, осуществленным в рамках гражданско-правовых договоров. В отношении расходов, произведенных по иным основаниям (государственная пошлина за выдачу лицензий и другие), положения указанного пункта не применяются.

При распределении расходов с учетом принципа равномерности налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок, в течение которого такие расходы будут учитываться в налоговом учете. При этом НК РФ не устанавливает порядка определения срока распределения расходов, однако с учетом положений п. 1 ст. 252 НК РФ такое распределение должно иметь экономическое обоснование.

Таким образом, если лизингополучатель исчисляет налог на прибыль по методу начисления, тогда суммы лизинговых платежей включаются в расходы ежемесячно (ежеквартально) в размерах, определенных графиком лизинговых платежей. При этом не имеет значения, какой порядок уплаты лизинговых платежей предусмотрен договором лизинга: равномерный или нет.

Отметим, что финансовые органы не возражают против того, что лизинговые платежи могут признаваться в составе расходов не равномерно, а в соответствии с графиком лизинговых платежей. В частности, такой вывод можно сделать на основании Писем Минфина России от 15 октября 2008 г. N 03-03-05/131, от 17 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/258.

Аналогичного мнения придерживаются и суды, о чем свидетельствует Постановление ФАС Уральского округа от 16 декабря 2008 г. N Ф09-9466/08-С3 по делу N А76-4062/08.

Однако, несмотря на позицию финансового ведомства, столичные налоговые органы выражают иную точку зрения. Они считают, что расходы в виде лизинговых платежей учитываются в целях налогообложения прибыли не исходя из графика их уплаты, а равномерно в течение срока действия договора лизинга. Такой вывод содержится в Письме УФНС России по г. Москве от 1 апреля 2008 г. N 20-12/030773. Следует отметить, что ранее Минфин России придерживался аналогичной позиции (Письма Минфина России от 31 мая 2007 г. N 03-03-06/1/349, от 17 апреля 2007 г. N 03-03-06/1/248).

По мнению автора, данная позиция не является правомерной, поскольку она противоречит нормам действующего законодательства.

Более того, в Письме ФНС России от 17 августа 2009 г. N 3-2-13/179@ разъяснен порядок учета в целях налогообложения прибыли расходов лизингополучателя по уплате лизинговых платежей. В указанном Письме сказано, что исходя из норм ГК РФ и Закона о лизинге стороны договора лизинга вправе самостоятельно определить размер и периодичность лизинговых платежей. Из норм действующего законодательства не следует обязанности установления равного размера лизинговых платежей на протяжении всего действия договора лизинга. В связи с этим условия договора лизинга, предусматривающие неравномерное внесение лизинговых платежей в течение действия договора, не нарушают норм законодательства.

Финансовая аренда (лизинг) является услугой, и ежемесячно потребляемая налогоплательщиком в течение срока действия договора лизинга услуга имеет цену.

Соответственно, важно определить, что в целях исполнения договора лизинга понимается под графиком платежей: либо это цены, установленные договором за пользование имуществом за отдельные периоды времени (например, за месяц, квартал), либо это даты уплаты лизинговых платежей (даты внесения денежных средств) при единой цене за весь период договора.

Если графиком платежей предусмотрена уплата лизинговых платежей при единой цене за весь период действия договора лизинга, то на основании п. 1 ст. 272 НК РФ, учитывая, что потребление услуги осуществляется ежемесячно, начисление в целях налогообложения прибыли сумм лизинговых платежей налогоплательщик-лизингополучатель должен производить равномерно в течение срока действия договора.

В том случае, если условиями договора лизинга на весь срок его действия установлены различные цены за одинаковые периоды времени, расходы в виде лизинговых платежей в этом случае учитываются в целях налогообложения прибыли по цене, установленной договором на соответствующую дату (месяц, квартал).

Таким образом, на основании вышеизложенного можно сделать вывод, что если, например, договор лизинга заключен сроком на два года и в нем указано, что общая сумма лизингового платежа за весь период договора составляет 2 400 000 руб. без разбивки по месяцам, то, каким ни был график уплаты, лизинговый платеж нужно признавать в расходах равномерно в течение срока действия договора – по 100 000 руб. в месяц (2 400 000 руб. / 24 месяца).

Если же договором лизинга предусмотрено, что общая сумма лизингового платежа разбивается по месяцам, то есть указана стоимость услуги за каждый месяц отдельно, то тогда, даже в случае неравномерного разбиения этой суммы, в расходах каждого конкретного месяца будет признаваться лизинговый платеж за этот месяц в размере, установленном договором.

Следовательно, при заключении договора лизинга сторонам следует отразить этот момент в договоре, чтобы минимизировать риск спора с налоговым органом.

Таким образом, по мнению автора, равномерное признание расходов лизингополучателем является его правом, а не обязанностью.

Просмотров: 58

No votes yet.
Please wait...

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code