ГЛАВА 20. РАСХОДЫ НА ОПЛАТУ ТРУДА

20.1. ПОРЯДОК УЧЕТА РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ТРУДА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ УСН

 

Налогоплательщики, применяющие УСН с объектом «доходы минус расходы», вправе уменьшить налоговую базу по «упрощенному» налогу на сумму расходов на оплату труда (пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Для этого необходимо выполнить ряд общих условий. Перечислим их.

  1. В налоговую базу при УСН включаются лишь те затраты на оплату труда, которые соответствуют общим требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, предъявляемым к расходам по налогу на прибыль. Это прямо предусмотрено п. 2 ст. 346.16 НК РФ. То есть ваши расходы должны быть:

— обоснованны;

— направлены на получение дохода;

— документально подтверждены.

В противном случае учесть их в налоговой базе вы не сможете.

 

Примечание

Подробнее об этом читайте в разд. 3.6 «Расходы, которые учитываются при УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

 

  1. Расходами на оплату труда для целей УСН признаются лишь те выплаты работникам, которые поименованы в ст. 255 НК РФ. Данная норма устанавливает перечень расходов для плательщиков налога на прибыль, однако распространяет свое действие и на «упрощенцев» (абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее о том, какие выплаты сотрудникам признаются расходами на оплату труда, вы можете узнать в разд. 20.1.1 «Состав расходов на оплату труда при УСН».

 

Если выплачиваемые работнику суммы по смыслу ст. 255 НК РФ не являются расходами на оплату труда, то они тем не менее могут быть включены в состав расходов по «упрощенному» налогу. Для этого данные выплаты должны соответствовать какому-либо из иных видов расходов, предусмотренных п. 1 ст. 346.16 НК РФ, с учетом положений п. 2 ст. 346.16 НК РФ.

 

Например, работодатель-«упрощенец» использует для служебных поездок личный автомобиль своего работника и за это выплачивает ему компенсацию. Такая компенсация в состав расходов на оплату труда, указанных в ст. 255 НК РФ, не входит. Но работодатель вправе учесть ее при расчете налоговой базы при УСН на основании пп. 12 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

 

Однако следует учитывать, что в некоторых случаях выплаты работникам вообще не могут быть учтены для целей налогообложения.

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 20.1.2 «Выплаты в отношении работников, не учитываемые в расходах на оплату труда и не уменьшающие налоговую базу при УСН».

 

  1. Некоторые расходы на оплату труда принимаются для целей налога на прибыль не в полной сумме, а лишь в пределах установленных норм. Эти правила в полной мере распространяются и на «упрощенцев». Основанием служит абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ.

 

Например, для целей налогообложения выплаты работникам за время учебных отпусков признаются в размере установленного трудовым законодательством среднего заработка (п. 13 ст. 255 НК РФ, ст. 173 ТК РФ).

Выплаты сотрудникам на возмещение их затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение (строительство) жилья учитываются в размере, не превышающем 3% общей суммы расходов на оплату труда (п. 24.1 ст. 255 НК РФ).

 

Отметим, что оплата труда может производиться как денежными средствами, так и в иной форме. Доля неденежной части оплаты не может превышать 20% месячного заработка (ч. 2 ст. 131 ТК РФ). При выполнении указанного условия расходы на оплату труда принимаются в налоговом учете в сумме затрат, понесенных как в денежной, так и в натуральной форме (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Если затраты на оплату труда соответствуют перечисленным выше условиям, они учитываются в расходах в момент их фактической оплаты (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ) и отражаются в Книге учета доходов и расходов <1> на одну из следующих дат <2>:

— дату выплаты из кассы, если зарплата выдается наличными деньгами;

— дату списания денежных средств с расчетного счета, если заработная плата перечисляется на личные банковские счета работников;

— дату передачи товаров (работ, услуг), если заработная плата выдается в неденежной форме.

———————————

<1> Форма Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее — Книга учета доходов и расходов), а также Порядок заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее — Порядок заполнения), утверждены Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н. Подробнее об этом вы можете узнать в гл. 10 «Налоговый учет при УСН. Порядок ведения Книги учета доходов и расходов».

<2> Из этого правила есть одно исключение. Затраты на оплату труда работников, которые непосредственно задействованы в создании основных средств или в их достройке, дооборудовании, модернизации, техническом перевооружении, учитываются в первоначальной стоимости данных объектов (см., например, Письмо Минфина России от 15.04.2009 N 03-11-06/2/65). Такие затраты списываются в состав расходов по правилам п. 3 ст. 346.16 НК РФ: равными долями на каждое последнее число отчетного (налогового) периода, в котором основное средство было введено в эксплуатацию. Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 12.3.1 «Расходы на основные средства».

 

Таковы общие условия, при выполнении которых налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу по «упрощенному» налогу на сумму расходов на оплату труда.

Далее мы рассмотрим особенности учета отдельных видов выплат работникам, а также типовые вопросы и ситуации, которые возникают у налогоплательщиков на практике при учете расходов на оплату труда.

 

СИТУАЦИЯ: Как в налоговом учете отражается удержание из заработной платы работника сумм НДФЛ и алиментов

 

В установленных законом случаях из начисленной работнику заработной платы производятся удержания:

— сумм налога на доходы физических лиц (ст. 226 НК РФ);

— алиментов (ст. 109 СК РФ).

 

Примечание

Налоговую базу по налогу на доходы физических лиц алименты не уменьшают (абз. 2 п. 1 ст. 210 НК РФ).

При выплате зарплаты за первую половину месяца ни НДФЛ, ни алименты вы не удерживаете. НДФЛ вы исчислите и удержите по итогам месяца (п. п. 3, 6 ст. 226 НК РФ). После чего из оставшихся сумм удержите у работника алименты (ст. 109 СК РФ, п. 4 Перечня видов заработной платы и иного дохода, из которых производится удержание алиментов на несовершеннолетних детей (утв. Постановлением Правительства РФ от 18.07.1996 N 841)).

 

Таким образом, суммы начисленной и выданной работнику заработной платы могут существенно отличаться.

Налоговую базу по «упрощенному» налогу уменьшают как выданные работнику, так и удержанные у него суммы. Ведь удержания — часть начисленной заработной платы. А расходами на оплату труда являются именно начисления работникам. На это прямо указывает ст. 255 НК РФ, которая распространяется и на тех, кто применяет УСН (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Аналогичные разъяснения дают и контролирующие органы (см., например, Письма Минфина России от 25.06.2009 N 03-11-09/225, УФНС России по г. Москве от 14.09.2010 N 16-15/096615@).

Однако следует помнить: суммы, выплаченные работнику, и суммы удержаний могут учитываться для целей налогообложения не одновременно.

По общему правилу затраты на оплату труда включаются в состав расходов после их фактической оплаты (пп. 1 п. 2 ст. 346.17). Поэтому в момент выдачи заработной платы расход у вас возникает только на сумму, которая фактически выплачена работнику. Суммы удержаний вы включите в состав расходов после того, как перечислите НДФЛ в бюджет, выдадите из кассы или перечислите получателю алименты.

 

Примечание

Момент уплаты в бюджет НДФЛ зависит от того, в каком порядке вы уплачиваете заработную плату: наличными деньгами через кассу или путем перечисления на банковский счет сотрудника. Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 12.2 «Исчисляем, удерживаем и перечисляем НДФЛ с заработной платы» Практического пособия по НДФЛ.

 

Таким образом, выдача заработной платы, перечисление НДФЛ и выплата получателю удержанных у работника алиментов — разные расходные операции. В Книге учета доходов и расходов их следует отражать отдельно. Рекомендуем вам придерживаться данного правила, даже если эти операции произошли в один день. При этом по каждой из них вы должны указать:

— в графе 2 — первичный документ, на основании которого осуществлена данная операция, его номер и дату (п. 2.2 Порядка заполнения);

— в графе 3 — содержание операции (п. 2.3 Порядка заполнения);

— в графе 5 — конкретную сумму понесенных расходов: выданных или перечисленных денежных средств, переданного имущества и т.д. (п. 2.5 Порядка заполнения).

 

ПРИМЕР

отражения в Книге учета доходов и расходов удержаний из заработной платы работников сумм НДФЛ и алиментов

Ситуация

ООО «Гамма» 20 января выдало своим работникам плату за первую половину месяца в сумме 100 000 руб. 31 января была начислена заработная плата за месяц в размере 200 000 руб. Оснований для применения вычетов по НДФЛ ни у кого из работников не имелось. Сумма НДФЛ, исчисленная и удержанная по итогам января, составила 26 000 руб. (200 000 руб. x 13%).

В ООО «Гамма» работает И.И. Михайлов, которому установлен оклад в размере 40 000 руб. в месяц. Ежемесячно из его заработка организация удерживает алименты на одного ребенка в размере 1/4 заработка, оставшегося после удержания НДФЛ (п. 1 ст. 81 СК РФ, ч. 1 ст. 99 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ), что составляет 8700 руб. ((40 000 руб. — 40 000 руб. x 13%) x 1/4).

5 февраля ООО «Гамма» выплатило своим работникам заработную плату за январь в размере 65 300 руб. (200 000 руб. — 100 000 руб. — 26 000 руб. — 8700 руб.). Также 5 февраля организация перечислила в бюджет НДФЛ (26 000 руб.). Алименты (8700 руб.) были выданы получателю из кассы организации 6 февраля.

 

Решение

Перечисленные операции ООО «Гамма» отразит в Книге учета доходов и расходов следующим образом.

─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─

 

Фрагмент разд. I

 

Регистрация Сумма
N п/п дата и номер первичного документа содержание операции доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1 2 3 4 5
4 Платежная ведомость от 20.01.20__ N 1 Выдана заработная плата за первую половину января 100 000
26 Платежное поручение от 05.02.20__ N 31 Перечислен НДФЛ с заработной платы за январь 26 000
27 Платежная ведомость от 05.02.20__ N 2 Выдана заработная плата за январь 65 300
36 Расходный кассовый ордер от 06.02.20__ N 23 Выданы алименты 8700
Итого за I квартал

─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─

 

СИТУАЦИЯ: В какой момент учитывается в расходах для целей УСН заработная плата, выплаченная работнику за первую половину месяца (аванс)

 

Заработную плату сотрудникам, которые работают у вас по трудовому договору, вы обязаны выплачивать не реже чем каждые полмесяца (ч. 6 ст. 136 ТК РФ).

На практике плату за первую половину месяца нередко называют авансом. Однако, по существу, авансом такая выплата не является. Ведь фактически вы рассчитываетесь с работником за то время, которое он уже отработал. Трудовое законодательство, в частности ст. 136 ТК РФ, эту часть зарплаты также не называет авансом.

 

Примечание

Чиновники Роструда рекомендуют размер платы за первую половину месяца определять с учетом фактически отработанного времени (Письмо от 08.09.2006 N 1557-6). Порядок расчета этой части зарплаты вы устанавливаете самостоятельно и закрепляете его правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором и (или) трудовым договором (ст. ст. 57, 136 ТК РФ).

 

Оплачивая работу сотрудника за первую половину месяца, вы исполняете установленную законом обязанность (ч. 6 ст. 136 ТК РФ). Следовательно, у вас есть все основания учесть данные суммы в расходах в момент их выдачи (перечисления) работникам (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Это разъясняют и контролирующие органы (Письмо УФНС России по г. Москве от 31.12.2004 N 21-14/85240).

 

Обратите внимание!

Учесть в расходах аванс, выплаченный физическому лицу по гражданско-правовому договору, вы сможете лишь после того, как вами будут приняты выполненные им работы (оказанные услуги) (Письмо УФНС России по г. Москве от 31.12.2004 N 21-14/85240).

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 20.1.7 «Порядок учета расходов на выплату вознаграждений по гражданско-правовым договорам (подряда, возмездного оказания услуг и др.)».

 

Напомним, что налоговые агенты исчисляют НДФЛ по окончании месяца (п. п. 3, 6 ст. 226 НК РФ). Поэтому при выдаче зарплаты за первую половину месяца налог вы не удерживаете. Соответствующие указания дают и контролирующие органы (Письма Минфина России от 17.07.2008 N 03-04-06-01/214, УФНС России по г. Москве от 06.07.2005 N 18-11/3/47804).

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 12.2 «Исчисляем, удерживаем и перечисляем НДФЛ с заработной платы» Практического пособия по НДФЛ.

 

При выплате зарплаты за первую половину месяца вы также не удерживаете у работника алименты. Дело в том, что алименты удерживаются у работника ежемесячно из сумм, оставшихся после удержания НДФЛ (ст. 109 СК РФ, п. 4 Перечня видов заработной платы и иного дохода, из которых производится удержание алиментов на несовершеннолетних детей (утв. Постановлением Правительства РФ от 18.07.1996 N 841)).

Кроме того, на сумму начисленной работнику заработной платы вы должны начислить и уплатить из собственных средств страховые взносы на обязательное социальное страхование. Сделать это следует также по окончании месяца (п. п. 3, 5 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ, п. 4 ст. 22 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ).

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 7.2 «Порядок и сроки уплаты ежемесячных обязательных платежей» Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование и разд. 7.2 «Порядок и сроки уплаты страховых взносов. Перечень КБК» Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

 

20.1.1. СОСТАВ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ТРУДА ПРИ УСН

 

Расходы на оплату труда для целей УСН признаются по правилам, установленным в ст. 255 НК РФ для налога на прибыль организаций (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

К таким расходам относятся любые начисления в пользу работников, если они предусмотрены (абз. 1 ст. 255 НК РФ):

— законодательством РФ;

— трудовыми договорами (контрактами);

— коллективными договорами.

Перечислим затраты, которые могут быть учтены в составе расходов на оплату труда:

1) начисления по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в зависимости от формы и системы оплаты труда, принятой в организации (п. 1 ст. 255 НК РФ);

2) начисления стимулирующего характера, в том числе премии и надбавки (п. 2 ст. 255 НК РФ);

3) начисления стимулирующего и компенсирующего характера, связанные с режимом работы и особыми условиями труда (п. 3 ст. 255 НК РФ);

4) расходы на коммунальные услуги, питание, продукты и жилье, бесплатно предоставляемые работникам в соответствии с законодательством (п. 4 ст. 255 НК РФ);

5) суммы на приобретение и изготовление одежды, обмундирования и обуви, выдаваемых работникам бесплатно или по пониженным ценам в соответствии с трудовым законодательством (п. 5 ст. 255 НК РФ);

6) средний заработок, сохраняемый за работником в период выполнения им государственных и (или) общественно значимых обязанностей и в других случаях, предусмотренных трудовым законодательством (п. 6 ст. 255 НК РФ);

7) расходы на оплату труда, сохраняемую работнику на время отпуска, на оплату проезда к месту отпуска и обратно в порядке, предусмотренном законодательством, а также на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров (п. 7 ст. 255 НК РФ);

8) денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством (п. 8 ст. 255 НК РФ);

9) начисления работникам, высвобождаемым в связи с ликвидацией, реорганизацией или сокращением штата организации (п. 9 ст. 255 НК РФ);

10) единовременные вознаграждения за выслугу лет (п. 10 ст. 255 НК РФ);

11) надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда (п. 11 ст. 255 НК РФ);

12) надбавки за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера, Европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями (п. 12 ст. 255 НК РФ);

13) суммы оплаты проезда и провоза багажа работнику организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, при переезде на новое место жительства в связи с расторжением трудового договора (п. 12.1 ст. 255 НК РФ);

14) расходы на оплату труда работника в период учебных отпусков и его проезда к месту учебы и обратно (п. 13 ст. 255 НК РФ);

15) расходы на оплату труда за время вынужденного прогула или выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством (п. 14 ст. 255 НК РФ);

16) суммы взносов по договорам добровольного страхования (п. 16 ст. 255 НК РФ).

 

Примечание

На основании закона, а не по договору работодатель осуществляет обязательные виды страхования: пенсионное, на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, медицинское и страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Поэтому действие п. 16 ст. 255 НК РФ на указанные виды социального страхования не распространяется.

Взносы на обязательное социальное страхование работников учитываются для целей УСН на основании пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ;

 

17) начисления в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), предусмотренные коллективными договорами, за календарные дни нахождения в пути к месту работы и обратно (п. 17 ст. 255 НК РФ);

18) выплаты физическим лицам, привлеченным к работе по специальным договорам на предоставление рабочей силы с государственными организациями (п. 18 ст. 255 НК РФ).

 

Примечание

Как правило, такие договоры заключаются в отношении военнослужащих, а также лиц, отбывающих наказание в виде лишения свободы;

 

19) начисления рабочим, руководителям или специалистам организации во время их обучения с отрывом от работы в связи с повышением квалификации или переподготовкой кадров (в случаях, предусмотренных законодательством) (п. 19 ст. 255 НК РФ);

20) расходы на оплату труда работников-доноров за дни сдачи крови и связанного с ними отдыха (п. 20 ст. 255 НК РФ);

21) начисления по гражданско-правовым договорам работникам, не состоящим в штате организации и не являющимся индивидуальными предпринимателями (п. 21 ст. 255 НК РФ);

22) начисления военнослужащим, проходящим службу на государственных унитарных предприятиях и в строительных организациях федеральных органов исполнительной власти, лицам рядового и начальствующего состава органов внутренних дел, Государственной противопожарной службы, предусмотренные федеральными законами, законами о статусе военнослужащих и об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы (п. 22 ст. 255 НК РФ);

23) доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством (п. 23 ст. 255 НК РФ);

24) возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилья (в размере, не превышающем 3% суммы расходов на оплату труда) (п. 24.1 ст. 255 НК РФ).

 

Примечание

Также в целях налога на прибыль к расходам на оплату труда относятся отчисления в резерв на предстоящую оплату отпусков работников и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (п. 24 ст. 255 НК РФ). Однако отчисления в резерв не уменьшают налоговую базу по «упрощенному» налогу, поскольку в силу пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы для целей УСН признаются только после их фактической оплаты.

 

Приведенный перечень расходов является открытым (п. 25 ст. 255 НК РФ). Это дает возможность «упрощенцам» включать в состав расходов на оплату труда затраты, которые ст. 255 НК РФ прямо не поименованы, но связаны с оплатой труда <3> и предусмотрены трудовым и (или) коллективным договорами (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

———————————

<3> Это могут быть расходы, соответствующие критериям, обозначенным в абз. 1 ст. 255 НК РФ: стимулирующие и компенсационные начисления, а также затраты на содержание работников, предусмотренные нормами трудового законодательства РФ.

Так, например, Минфин России разъясняет, что на основании п. 25 ст. 255 НК РФ учитываются в расходах по налогу на прибыль доплаты до должностного оклада или среднего заработка, превышающие:

— сумму пособия по временной нетрудоспособности (Письмо от 03.05.2012 N 03-03-06/2/47 (п. 1));

— сумму пособия, выплачиваемого в период отпуска по беременности и родам (Письмо от 18.05.2012 N 03-03-06/1/254).

Полагаем, что этими указаниями могут руководствоваться и «упрощенцы», ведь расходы на оплату труда они признают в том же порядке, что и плательщики налога на прибыль (абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

 

Однако существует ряд выплат, которые перечислены в ст. 270 НК РФ. Они расходами на оплату труда не являются и налоговую базу при УСН не уменьшают (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 20.1.2 «Выплаты в отношении работников, не учитываемые в расходах на оплату труда и не уменьшающие налоговую базу при УСН».

 

СИТУАЦИЯ: Можно ли учесть расходы на оплату труда при отсутствии трудового договора с работником, заключенного в письменной форме? Какими документами можно подтвердить такие расходы

 

Затраты уменьшают налоговую базу при УСН лишь при условии, что они экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Основным документом, подтверждающим расходы на оплату труда, является трудовой договор. Он должен быть заключен в письменной форме (ст. 67 ТК РФ).

По правилам ч. 2 ст. 67 ТК РФ если трудовой договор не был оформлен, то он тем не менее считается заключенным при условии, что работник приступил к работе с ведома или по поручению работодателя (его представителя). Однако даже в этом случае трудовой договор должен быть подписан сторонами не позднее трех рабочих дней со дня, когда сотрудник фактически приступил к работе (ч. 2 ст. 67 ТК РФ).

Если работодатель заключит с сотрудником трудовой договор в течение трех дней включительно, то затраты на оплату труда за данные дни он может учесть в расходах (п. п. 1, 2 ст. 346.16, ст. 255 НК РФ).

Включение в расходы на оплату труда зарплаты за время, когда письменный договор с сотрудником не был оформлен, налоговые органы, скорее всего, признают неправомерным. Ведь при отсутствии договора у проверяющих нет формальных оснований считать данное физическое лицо вашим работником, а выданные (перечисленные) ему суммы — оплатой труда.

В спорной ситуации налогоплательщик может обратиться в суд. В зависимости от конкретных обстоятельств дела лицо, осуществляющее определенные функции в интересах работодателя, может быть признано его работником даже при отсутствии письменного договора (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.02.2009 N Ф04-279/2009(19833-А75-27)).

При рассмотрении таких споров суды обращают внимание на фактическое наличие трудовых отношений и принимают сторону налогоплательщика, если имеются <4>:

— свидетельские показания работника, протокол допроса руководителя организации-работодателя (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.04.2010 N А13-5979/2009);

— штатное расписание, приказы о приеме на работу (об увольнении с работы), расчетные листки по заработной плате (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.10.2007 N А42-5270/2006);

— справка о заработной плате, расходные кассовые ордера, платежные ведомости (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.10.2007 N А33-15270/06-Ф02-6504/07).

———————————

<4> Приведенные судебные Постановления вынесены в отношении споров по налогу на прибыль организаций. Но их выводы по рассматриваемому вопросу справедливы и для тех, кто применяет УСН.

 

Таким образом, при наличии документов, подтверждающих трудовые отношения с работником, в суде вам, возможно, удастся доказать, что расходы на оплату труда приняты вами к учету обоснованно.

Тем не менее рекомендуем соблюдать требования трудового законодательства и своевременно оформлять трудовые договоры с работниками. Это позволит снизить риск возникновения конфликтных ситуаций.

 

20.1.2. ВЫПЛАТЫ В ОТНОШЕНИИ РАБОТНИКОВ, НЕ УЧИТЫВАЕМЫЕ В РАСХОДАХ НА ОПЛАТУ ТРУДА И НЕ УМЕНЬШАЮЩИЕ НАЛОГОВУЮ БАЗУ ПРИ УСН

 

Не все выплаты, которые произведены в пользу работника, относятся к расходам на оплату труда, уменьшающим налоговую базу по «упрощенному» налогу.

Как мы уже говорили, расходы для целей УСН признаются при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Это означает, что расходы на оплату труда, соответствующие требованиям ст. 255 НК РФ, уменьшают налоговую базу только в том случае, если они (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ):

— обоснованны;

— документально подтверждены;

— направлены на получение дохода.

Если хотя бы одно из этих требований не выполняется, учесть понесенные затраты вы не можете.

 

Примечание

Подробнее о критериях обоснованности и документальной подтвержденности расходов, произведенных «упрощенцами», вы можете узнать в разд. 3.6 «Расходы, которые учитываются при УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

 

Кроме того, согласно п. 1 ст. 252 НК РФ не учитываются для целей налогообложения затраты, которые предусмотрены ст. 270 НК РФ, в том числе:

1) суммы начисленных дивидендов и другие выплаты, произведенные из средств, оставшихся после налогообложения (п. 1 ст. 270 НК РФ);

2) взносы на добровольное и (или) негосударственное пенсионное обеспечение физических лиц (за некоторыми исключениями) (п. п. 6, 7 ст. 270 НК РФ);

3) вознаграждения, предоставляемые руководству или работникам, помимо выплачиваемых по трудовым договорам (контрактам) (п. 21 ст. 270 НК РФ);

4) премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (п. 22 ст. 270 НК РФ).

 

Примечание

Налоговый кодекс РФ не конкретизирует, что следует понимать под средствами специального назначения. Как разъяснило УФНС России по г. Москве, это средства, определенные собственниками организаций для выплаты премий (Письмо от 15.12.2005 N 21-11/92841). Например, это может быть фонд материального поощрения, созданный учредителем (Письмо Минфина России от 06.11.2008 N 03-11-04/2/165).

Эти разъяснения о порядке применения положений ст. 255 НК РФ даны для целей уплаты налога на прибыль. Но поскольку «упрощенцы» учитывают расходы на оплату труда по общим правилам, установленным ст. 255 НК РФ (абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ), они также могут руководствоваться данными указаниями;

 

5) материальная помощь (п. 23 ст. 270 НК РФ);

6) оплата отпусков, дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством), в том числе женщинам, воспитывающим детей (п. 24 ст. 270 НК РФ);

7) надбавки к пенсиям, единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда, доходы (дивиденды, проценты) по акциям или вкладам трудового коллектива организации, компенсации в связи с повышением цен (сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства РФ), компенсации удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставление его по льготным ценам или бесплатно (за некоторыми исключениями) (п. 25 ст. 270 НК РФ);

8) оплата проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом. Исключение составляют суммы, учитываемые в расходах на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, а также случаи, когда расходы на оплату проезда предусмотрены трудовыми (коллективным) договорами (п. 26 ст. 270 НК РФ);

9) оплата ценовых разниц, возникающих при реализации работникам товаров (работ, услуг) по ценам ниже рыночного уровня (п. 27 ст. 270 НК РФ);

10) оплата ценовых разниц при реализации продукции подсобных хозяйств по льготным ценам для организации общественного питания (п. 28 ст. 270 НК РФ);

11) оплата путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников (п. 29 ст. 270 НК РФ).

 

20.1.3. РАСХОДЫ НА ВЫПЛАТУ ЗАРАБОТНОЙ ПЛАТЫ СОТРУДНИКУ ПО ДОЛЖНОСТНОМУ ОКЛАДУ (ТАРИФНОЙ СТАВКЕ)

 

На практике работодатели часто устанавливают сотрудникам заработную плату в виде оклада или тарифной ставки за выполнение работы за какой-то определенный промежуток времени. Такая система оплаты труда называется повременной.

И оклад, и тарифная ставка представляют собой фиксированный размер оплаты труда без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат. Оклад (должностной оклад) устанавливается за календарный месяц (ч. 4 ст. 129 ТК РФ), а тарифная ставка — за выполнение нормы труда определенной квалификации за единицу времени (ч. 3 ст. 129 ТК РФ).

По итогам месяца вы должны начислить работнику заработную плату исходя из установленной суммы оклада (тарифной ставки) с учетом количества времени, которое он фактически отработал (ст. 132 ТК РФ). При этом начисленная сумма может отличаться от установленного оклада.

 

Например, в организации действует повременная оплата труда. Работнику установлен должностной оклад в размере 22 000 руб. Рабочих дней в истекшем месяце было 22. Из них он отработал только 20 дней. А в течение двух рабочих дней сотрудник находился в отпуске без сохранения содержания. По итогам месяца ему будет начислена зарплата в сумме 20 000 руб. (22 000 руб. / 22 дн. x 20 дн.).

 

Затраты по выплате заработной платы, рассчитанной исходя из оклада (тарифной ставки), вы вправе включить в состав расходов (п. 1 ст. 255, пп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

 

Примечание

Чаще всего работодатели устанавливают повременно-премиальную систему оплаты труда: сотруднику дополнительно к фиксированной части (окладу или тарифной ставке) выплачивается премия. В этом случае расходы, связанные с выплатой премий, вы также вправе учесть для целей УСН (п. 2 ст. 255, пп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Подробнее о порядке выплаты и учета премий вы можете узнать в разд. 20.1.6 «Порядок учета расходов на выплаты стимулирующего характера (премии)».

 

Однако следует помнить, что понесенные затраты уменьшают налоговую базу при УСН, если они имеют надлежащее документальное подтверждение (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Основным документом, подтверждающим расходы на оплату труда, является трудовой договор. Он должен быть заключен в письменной форме (ст. 67 ТК РФ). В договоре стороны определяют величину и иные условия выплаты заработной платы, в том числе размер оклада (тарифной ставки) (ст. 57 ТК РФ).

 

Примечание

Если условие о наличии письменного трудового договора не будет выполнено, доказать проверяющим обоснованность расходов на заработную плату будет затруднительно. Подробнее об этом читайте в разделе «Ситуация: Можно ли учесть расходы на оплату труда при отсутствии трудового договора с работником, заключенного в письменной форме? Какими документами можно подтвердить такие расходы».

 

Размер начисленной сотрудникам зарплаты в части выплаты оклада (тарифной ставки) за фактически отработанное время подтверждают:

— приказы о выплате заработной платы;

— табели учета рабочего времени (в частности, могут быть использованы формы N N Т-12 и Т-13) <5>;

— заявления работников о предоставлении отпусков за свой счет, ежегодных очередных оплачиваемых отпусков;

— иные документы, подтверждающие фактически отработанное работником время.

Затраты на оплату труда вы отразите в расходах на дату, когда вы рассчитались с работником (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При этом в графе 2 разд. I Книги учета доходов и расходов в качестве основания расходной операции вы укажете один из следующих первичных документов:

— расчетно-платежную ведомость (форма N Т-49) <5>;

— платежную ведомость (форма N Т-53) <5>;

— расходный кассовый ордер (форма N КО-2) <5>;

— платежное поручение банку на перечисление заработной платы на счет сотрудника;

— иные первичные учетные документы, которыми оформляются операции по расходованию денежных средств или по передаче материальных ценностей <6>.

———————————

<5> Данные формы документов утверждены в качестве унифицированных Постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и от 05.01.2004 N 1.

Напомним, что с 1 января 2013 г. унифицированные формы документов не являются обязательными к применению. Формы первичных учетных документов определяются самим хозяйствующим субъектом (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).

 

Примечание

Отметим, что согласно редакции ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, действовавшей с 1 января по 31 декабря 2013 г., формы первичных документов, используемые экономическим субъектом, должны были утверждаться его руководителем.

 

Об особенностях применения унифицированных форм первичных учетных документов с 01.01.2013 см. комментарий.

<6> В случаях, предусмотренных коллективным или трудовым договором, по письменному заявлению работника часть начисленной ему за месяц заработной платы (не более 20%) может быть выдана в неденежной форме (ст. 131 ТК РФ).

 

Напомним, что «упрощенцы» (как организации, так и индивидуальные предприниматели) являются налоговыми агентами по НДФЛ при выплате дохода своим работникам (п. 1 ст. 226 НК РФ). Поэтому по итогам месяца с сумм начисленной заработной платы вы исчислите и удержите НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224, п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее о порядке перечисления НДФЛ в бюджет читайте в разделе «Ситуация: Как в налоговом учете отражается удержание из заработной платы работника сумм НДФЛ и алиментов».

 

Кроме того, на сумму начисленной работнику заработной платы вы должны начислить и уплатить из собственных средств страховые взносы на обязательное социальное страхование. Суммы уплаченных взносов вы вправе включить в расходы по «упрощенному» налогу (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 06.04.2012 N 03-11-06/2/52).

 

Примечание

О тарифах страховых взносов вы можете узнать в гл. 4 «Тарифы (ставки) страховых взносов на обязательное социальное страхование» Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование, а также в гл. 5 «Страховой тариф» Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

 

20.1.4. РАСХОДЫ НА ВЫПЛАТУ ЗАРАБОТНОЙ ПЛАТЫ, УСТАНОВЛЕННОЙ В ПРОЦЕНТНОМ ОТНОШЕНИИ К ВЫРУЧКЕ ОРГАНИЗАЦИИ

 

«Упрощенцы» могут установить такие правила расчета заработной платы, при которых величина вознаграждения сотрудника зависит от выручки (прибыли) самого работодателя (организации или индивидуального предпринимателя). Соответствующие положения должны быть закреплены в трудовом договоре (абз. 5 ч. 2 ст. 57 ТК РФ).

Как правило, данный порядок применяется в отношении сотрудников, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг) или занимаются их продвижением на рынке, поиском и привлечением покупателей. Это, в частности, позволяет мотивировать работников к повышению объема продаж.

Заработная плата в этом случае рассчитывается как процент от полученной выручки:

ЗПпроц = ПРОЦ x В,

где ПРОЦ — величина процента, установленного для каждого сотрудника (должности);

В — выручка от реализации, которую организация получила вследствие работы сотрудника (определенной группы сотрудников).

 

Обратите внимание!

Месячная зарплата работника, который полностью отработал норму рабочего времени и выполнил нормы труда или свои трудовые обязанности, не может быть ниже минимального размера оплаты труда (МРОТ) (ст. 133 ТК РФ).

 

Отметим, что вознаграждение в виде процентного отношения к выручке может совмещаться и с иными системами оплаты труда. Например, в трудовом договоре вы вправе установить должностной оклад, выплачиваемый независимо от выручки организации, а также процент от выручки, который сотрудник будет получать в дополнение к фиксированной ежемесячной заработной плате.

 

Примечание

Подробнее о порядке учета для целей УСН заработной платы, которая начисляется сотруднику исходя из должностного оклада (тарифной ставки), вы можете узнать в разд. 20.1.3 «Расходы на выплату заработной платы сотруднику по должностному окладу (тарифной ставке)».

 

Таким образом, вознаграждение работнику, рассчитанное как процент от выручки, вы можете учесть в расходах при УСН, если данный порядок оплаты труда предусмотрен трудовым договором (п. 1 ст. 255, пп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

 

Например, организация «Альфа» занимается розничной продажей декоративной косметики. В магазине, принадлежащем организации, работают продавец-консультант И.И. Иванова и старший продавец В.В. Сидорова.

Согласно трудовым договорам заработная плата И.И. Ивановой составляет 6% от выручки магазина в соответствующем месяце, а заработная плата В.В. Сидоровой — 8%.

Выручка магазина в сентябре составила 750 000 руб. Заработная плата И.И. Ивановой была начислена в размере 45 000 руб. (750 000 руб. x 6%), а В.В. Сидоровой — в размере 60 000 руб. (750 000 руб. x 8%). Общую сумму начисленных им выплат (105 000 руб.) организация «Альфа» учтет в составе расходов на оплату труда в налогооблагаемой базе при УСН.

 

Напомним, что все «упрощенцы» являются налоговыми агентами по НДФЛ при выплате дохода своим работникам (п. 1 ст. 226 НК РФ). Поэтому по итогам месяца с сумм начисленного сотруднику вознаграждения вы исчислите и удержите НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224, п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разделе «Ситуация: Как в налоговом учете отражается удержание из заработной платы работника сумм НДФЛ и алиментов».

 

Отметим, что на сумму начисленной работнику заработной платы вы должны начислить и уплатить из собственных средств страховые взносы на обязательное социальное страхование. Суммы уплаченных взносов вы вправе включить в расходы по «упрощенному» налогу (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 06.04.2012 N 03-11-06/2/52).

 

Примечание

О тарифах страховых взносов вы можете узнать в гл. 4 «Тарифы (ставки) страховых взносов на обязательное социальное страхование» Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование, а также в гл. 5 «Страховой тариф» Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

 

20.1.5. РАСХОДЫ НА ВЫПЛАТУ ЗАРАБОТНОЙ ПЛАТЫ ПРИ СДЕЛЬНОЙ ОПЛАТЕ ТРУДА

 

Работодатели, в том числе «упрощенцы», могут применять сдельную систему оплаты труда. В таком случае выплаты работникам не являются фиксированными и напрямую зависят от итогов выполненной работы. Основными показателями, влияющими на величину вознаграждения работника, выступают количество изготовленной продукции, объем оказанных услуг, выполненных работ, операций. Отметим, что соответствующие положения должны быть закреплены в трудовом договоре (абз. 5 ч. 2 ст. 57 ТК РФ).

Заработная плата при сдельной оплате труда исчисляется следующим образом:

ЗПсд = Рсд x ПП,

где Рсд — сдельная расценка, установленная в организации за изготовление единицы продукции (выполнение определенной операции);

ПП — фактически произведенное количество продукции (выполненных операций).

 

Обратите внимание!

Месячная зарплата работника, который полностью отработал норму рабочего времени и выполнил нормы труда или свои трудовые обязанности, не может быть ниже МРОТ (ст. 133 ТК РФ).

 

Суммы выплат, начисленные работнику по сдельным расценкам, учитываются в расходах на оплату труда для целей формирования налоговой базы при УСН (п. 1 ст. 255, пп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

 

Например, организация «Альфа» осуществляет производство, художественное оформление и последующую реализацию декоративных зеркал. Для сотрудников организации, занимающихся отделкой зеркал, установлена сдельная система оплаты труда. Вознаграждение каждого из них составляет 1000 руб. за оформление одного декоративного зеркала.

Работник организации И.И. Трифонов оформил в течение сентября 21 зеркало. Данному работнику начислено вознаграждение за сентябрь в размере 21 000 руб. (1000 руб. x 21 ед.). Данную сумму организация «Альфа» учтет в составе расходов на оплату труда в налогооблагаемой базе при УСН.

 

Однако следует помнить, что понесенные затраты уменьшают налоговую базу при УСН, если они имеют надлежащее документальное подтверждение (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Основным документом, обосновывающим расходы на оплату труда, является трудовой договор, в котором стороны согласуют условия оплаты труда (ст. 57 ТК РФ).

В договоре следует закрепить сдельные расценки, нормы выработки, порядок оплаты бракованной продукции, а также указать иные условия, влияющие на размер вознаграждения работника.

 

Примечание

Трудовой договор должен быть заключен в письменной форме (ст. 67 ТК РФ). Если это условие не выполнено, подтвердить размер расходов вам будет сложно. Подробнее об этом читайте в разделе «Ситуация: Можно ли учесть расходы на оплату труда при отсутствии трудового договора с работником, заключенного в письменной форме? Какими документами можно подтвердить такие расходы».

 

Кроме того, чтобы обосновать понесенные расходы на оплату труда работников-сдельщиков, вам потребуются:

— документы, подтверждающие объем выполненной работы и ее качество (например, табель-наряд на сдельную работу, рапорт-наряд о работе строительной машины (механизма) (в частности, может быть использована форма N ЭСМ-4), ведомость учета выполненных работ (например, форма N П-24 хлеб), акты о приемке выполненных работ и др.).

Напомним, что с 1 января 2013 г. унифицированные формы документов не являются обязательными к применению. Формы первичных учетных документов определяются самим хозяйствующим субъектом (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).

 

Примечание

Об особенностях применения унифицированных форм первичных учетных документов с 01.01.2013 см. комментарий.

Отметим, что согласно редакции ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, действовавшей с 1 января по 31 декабря 2013 г., формы первичных документов, используемые экономическим субъектом, должны были утверждаться его руководителем.

 

С этой даты обязательный состав реквизитов первичных документов предусмотрен Законом N 402-ФЗ. Данный состав реквизитов практически идентичен ранее установленному п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ. Отличия заключаются лишь в том, что теперь рядом с подписями ответственных лиц необходимо указание их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, идентифицирующих данных лиц (ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Формы первичных документов должны быть закреплены в учетной политике организации (п. 4 ПБУ 1/2008).

 

Примечание

Подробнее об учетной политике организаций, применяющих «упрощенку», читайте в разд. 1.5 «Учетная политика организаций при УСН: понятие, виды, порядок формирования (составления), образец».

 

Затраты на оплату труда работников-сдельщиков следует отразить в расходах на дату, когда вы фактически рассчитались с работником (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При этом в графе 2 разд. I Книги учета доходов и расходов в качестве основания расходной операции вы укажете один из следующих первичных документов:

— расчетно-платежную ведомость (форма N Т-49) <7>;

— платежную ведомость (форма N Т-53) <7>;

— расходный кассовый ордер (форма N КО-2) <7>;

— платежное поручение банку на перечисление заработной платы на счет сотрудника;

— иные первичные учетные документы, которыми оформляются операции по расходованию денежных средств или по передаче материальных ценностей <8>.

———————————

<7> Данные формы документов утверждены в качестве унифицированных Постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и от 05.01.2004 N 1.

Напомним, что с 1 января 2013 г. унифицированные формы документов не являются обязательными к применению. Формы первичных учетных документов определяются самим хозяйствующим субъектом (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).

 

Примечание

Согласно редакции ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, действовавшей с 1 января по 31 декабря 2013 г., формы первичных документов, используемые экономическим субъектом, должны были утверждаться его руководителем.

 

Об особенностях применения унифицированных форм первичных учетных документов с 01.01.2013 см. комментарий.

<8> В случаях, предусмотренных коллективным или трудовым договором, по письменному заявлению работника часть начисленной ему за месяц заработной платы (не более 20%) может быть выдана в неденежной форме (ст. 131 ТК РФ).

 

Напомним, что все «упрощенцы» являются налоговыми агентами по НДФЛ при выплате дохода своим работникам (п. 1 ст. 226 НК РФ). Поэтому по итогам месяца с сумм начисленного сотруднику вознаграждения вы исчислите и удержите НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224, п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разделе «Ситуация: Как в налоговом учете отражается удержание из заработной платы работника сумм НДФЛ и алиментов».

 

В заключение отметим, что на сумму начисленной работнику заработной платы вы должны начислить и уплатить из собственных средств страховые взносы на обязательное социальное страхование. Суммы уплаченных взносов вы вправе включить в расходы по «упрощенному» налогу (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 06.04.2012 N 03-11-06/2/52).

 

Примечание

О тарифах страховых взносов вы можете узнать в гл. 4 «Тарифы (ставки) страховых взносов на обязательное социальное страхование» Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование, а также в гл. 5 «Страховой тариф» Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

 

20.1.6. ПОРЯДОК УЧЕТА РАСХОДОВ НА ВЫПЛАТЫ СТИМУЛИРУЮЩЕГО ХАРАКТЕРА (ПРЕМИИ)

 

В составе расходов на оплату труда вы вправе учитывать следующие начисления стимулирующего характера (п. 2 ст. 255, пп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ):

— премии за производственные результаты;

— надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Как видим, это открытый перечень. Следовательно, учитывать в целях налогообложения при УСН вы можете и иные расходы. Главное, чтобы они носили стимулирующий характер и были установлены законодательством РФ, трудовыми и (или) коллективными договорами (ст. 255 НК РФ).

Трудовой кодекс РФ предусматривает широкий спектр подобных выплат.

Во-первых, премии (ч. 1 ст. 129, ч. 1 ст. 191 ТК РФ), которые могут устанавливаться, к примеру, за выполнение (перевыполнение) плана, хорошее обслуживание, качественное выполнение работы, отсутствие брака и пр.

Во-вторых, доплаты и надбавки стимулирующего характера (ч. 1 ст. 129 ТК РФ). Они устанавливаются, как правило, в виде фиксированных выплат, например, за высокую квалификацию, стаж работы в организации, ученую степень, знание иностранных языков и др. Их главная цель — стимулирование работников к повышению профессионального уровня и улучшению результатов труда, а также снижение текучести кадров, привлечение необходимых специалистов высокой квалификации.

В-третьих, иные поощрительные выплаты (ч. 1 ст. 129 ТК РФ).

Таким образом, перечень выплат стимулирующего характера трудовым законодательством не ограничен. Работодатели вправе в коллективном договоре или локальных нормативных актах организации (положениях о премировании, правилах внутреннего трудового распорядка и пр.) предусматривать и иные способы поощрения работников (ст. 135 ТК РФ).

Наиболее распространенным на практике способом материального стимулирования работников является премирование.

Важно помнить, что премии уменьшают налоговую базу при УСН, только если они связаны с производственными результатами. Это требование п. 2 ст. 255 НК РФ является обязательным для «упрощенцев» (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

По мнению контролирующих органов, не зависят от результатов выполненных работ и потому не учитываются в расходах на оплату труда премии в связи с профессиональными праздниками, знаменательными датами, персональными юбилейными датами, к праздничным дням, а также поощрения сотрудников за успехи в спорте (Письма Минфина России от 22.02.2011 N 03-03-06/4/12, от 21.07.2010 N 03-03-06/1/474, от 16.11.2007 N 03-04-06-02/208 <9>, УФНС России по г. Москве от 13.04.2010 N 16-15/038588@).

———————————

<9> Здесь и далее в данном разделе приводятся разъяснения контролирующих органов о порядке применения ст. 255 НК РФ для целей налога на прибыль организаций. Однако «упрощенцы» учитывают расходы на оплату труда в порядке ст. 255 НК РФ (абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ), поэтому они также могут руководствоваться данными указаниями.

 

Премии могут выплачиваться регулярно либо носить разовый характер. Независимо от этого они все равно включаются в состав расходов на оплату труда (Письмо Минфина России от 10.07.2009 N 03-03-06/1/457).

Чтобы иметь возможность обосновать перед проверяющими включение сумм премий в состав расходов при УСН, необходимо выполнить ряд условий.

  1. В трудовом (коллективном) договоре, положении о премировании или ином локальном нормативном акте нужно закрепить:

— конкретные основания и производственные показатели, за которые назначается премия. Это необходимо для соблюдения требований п. 1 ст. 252 и п. 2 ст. 255 НК РФ, которые обязательны и для «упрощенцев» (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Такими основаниями, по мнению Минфина России, могут быть эффективный и добросовестный труд, значительные профессиональные достижения, стабильные производственные показатели (Письма от 10.07.2009 N 03-03-06/1/457, от 24.12.2008 N 03-03-06/1/719);

— источники выплаты премии;

— размеры премий или порядок их расчета.

  1. Следует располагать документами, подтверждающими выполнение премируемым работником условий назначения премии (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Например, это могут быть представление, ходатайство или служебная записка непосредственного руководителя, подкрепленные фактическими показателями работы сотрудника.
  2. Необходимо учитывать содержащийся в ст. 270 НК РФ перечень расходов, не принимаемых для целей налогообложения. Так, при определении налоговой базы не учитываются в составе расходов на оплату труда премии, выплачиваемые работникам за счет прибыли после налогообложения, средств специального назначения или целевых поступлений (п. п. 1, 22 ст. 270 НК РФ). Эти правила распространяются и на тех, кто применяет УСН (п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Поэтому, даже если премия предусмотрена трудовым (коллективным) договором, положением о премировании или иным локальным нормативным актом, но ее выплата осуществляется за счет прибыли после налогообложения, вы не вправе включить ее в состав расходов.

  1. Документальным подтверждением расходов будет служить приказ (распоряжение) руководителя организации о поощрении работника или группы работников, составленный соответственно по унифицированной форме N Т-11 или N Т-11а (утв. Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1). На это указывают и контролирующие органы (Письма УФНС России по г. Москве от 25.04.2011 N 16-15/040299@, от 24.11.2010 N 16-15/123356@).

 

Примечание

Напомним, что с 1 января 2013 г. унифицированные формы документов не являются обязательными к применению. Формы первичных учетных документов утверждаются самим хозяйствующим субъектом (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).

Об особенностях применения унифицированных форм первичных учетных документов с 01.01.2013 см. комментарий.

 

При соблюдении перечисленных условий вы вправе учитывать в составе расходов на оплату труда премии, выплаченные работникам за производственные результаты на основании п. 2 ст. 255 НК РФ.

Напомним, что все «упрощенцы» являются налоговыми агентами по НДФЛ при выплате дохода своим работникам (п. 1 ст. 226 НК РФ). Поэтому с сумм начисленной сотруднику премии вы должны исчислить и удержать НДФЛ (п. 1 ст. 224, п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разделе «Ситуация: Как в налоговом учете отражается удержание из заработной платы работника сумм НДФЛ и алиментов».

 

В заключение отметим, что на сумму начисленной работнику заработной платы вы должны начислить и уплатить из собственных средств страховые взносы на обязательное социальное страхование. Суммы уплаченных взносов вы вправе включить в расходы по «упрощенному» налогу (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 06.04.2012 N 03-11-06/2/52).

 

Примечание

О тарифах страховых взносов вы можете узнать в гл. 4 «Тарифы (ставки) страховых взносов на обязательное социальное страхование» Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование, а также в гл. 5 «Страховой тариф» Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

 

20.1.7. ПОРЯДОК УЧЕТА РАСХОДОВ НА ВЫПЛАТУ ВОЗНАГРАЖДЕНИЙ ПО ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫМ ДОГОВОРАМ (ПОДРЯДА, ВОЗМЕЗДНОГО ОКАЗАНИЯ УСЛУГ И ДР.)

 

Вы можете привлекать к работе физических лиц, заключая с ними не трудовые, а гражданско-правовые договоры. Затраты по таким договорам признаются расходами на оплату труда, если данное лицо не состоит у вас в штате (п. 21 ст. 255, пп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Выплаты по гражданско-правовым договорам, заключенным с индивидуальными предпринимателями или штатными работниками организации, не относятся к расходам на оплату труда (п. 21 ст. 255 НК РФ). Однако эти затраты вы можете учесть для целей УСН, если соответствующий вид расходов предусмотрен п. 1 ст. 346.16 НК РФ (с учетом положений п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

 

Например, ООО «Альфа» заключило с индивидуальным предпринимателем договор на выполнение работ по ремонту основного средства — копировального аппарата. Учесть расходы по этому договору налогоплательщик вправе на основании пп. 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

 

Отношения заказчика (организации, индивидуального предпринимателя) и исполнителя — физического лица по гражданско-правовому договору существенно отличаются от отношений работодателя и работника по трудовому договору.

Некоторые из этих отличий необходимо учитывать при расчете «упрощенного» налога. Рассмотрим некоторые из них.

  1. В гражданско-правовом договоре стороны могут предусмотреть, что оплата работ (услуг) исполнителя производится полностью или частично в натуральной форме (товарами, работами, услугами) (п. 2 ст. 1, ст. 421 ГК РФ). Ограничения по размеру неденежной части оплаты, установленные для заработной платы в ст. 131 ТК РФ, в данном случае не применяются.

Но если приобретенные работы или услуги вы оплачиваете путем передачи собственных товаров (работ, услуг), то в налоговом учете одновременно с расходами на оплату вы должны отразить и доход от реализации переданных товаров, работ, услуг (см. также Постановление Президиума ВАС РФ от 21.12.2010 N 10659/10).

  1. Зарплату работнику по трудовому договору вы обязаны выплачивать два раза в месяц (ч. 6 ст. 136 ТК РФ). При этом плату за первую половину месяца вы можете списать в расходы при УСН в момент выплаты (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

В гражданско-правовом договоре сроки и порядок расчетов вы определяете самостоятельно по согласованию с исполнителем (п. 2 ст. 1, п. 4 ст. 421 ГК РФ). В том числе вы вправе предусмотреть условие о выплате аванса, поэтапной оплате работ и др.

Учесть в расходах авансы, выплаченные физическому лицу — исполнителю по гражданско-правовому договору, вы сможете только после того, как работы будут им выполнены (услуги оказаны). А если сдача-приемка работ (услуг) происходит поэтапно, то расходы вы вправе отражать по мере приемки соответствующих этапов работ (услуг).

Такой порядок учета авансов рекомендуют контролирующие органы (см., например, Письмо УФНС России по г. Москве от 31.12.2004 N 21-14/85240).

 

Примечание

Подробнее о порядке учета предоплаты за приобретенные работы (услуги) вы можете узнать в разд. 4.3.2 «Можно ли признать и учесть в расходах авансы (предоплату), выданные (уплаченные) поставщикам?».

 

Таким образом, выплаты физическому лицу за выполнение работ (оказание услуг) по гражданско-правовому договору вы сможете списать в расходы (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ):

— в момент сдачи-приемки работ — в части сумм, которые были уплачены до или в момент сдачи-приемки работ (услуг);

— в момент выплаты — в части сумм, которые были выплачены исполнителю после сдачи-приемки работ (услуг).

Из этого правила есть исключение. Выплаты физическим лицам за выполнение работ (оказание услуг), которые непосредственно относятся к созданию основных средств или к их достройке, дооборудованию, модернизации, техническому перевооружению, учитываются в первоначальной стоимости этих объектов (см., например, Письмо Минфина России от 15.04.2009 N 03-11-06/2/65). Такие затраты списываются в состав расходов по правилам п. 3 ст. 346.16 НК РФ: равными долями на каждое последнее число отчетного (налогового) периода, в котором основное средство было введено в эксплуатацию.

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 12.3.1 «Расходы на основные средства».

 

Подтверждать расходы на оплату работ (услуг) физического лица вы будете в том же порядке, что и расходы на оплату работ (услуг) организации. Для этого вам, в частности, потребуются:

— договор подряда, возмездного оказания услуг или иной гражданско-правовой договор, заключенный с данным физическим лицом;

— акты или иные документы, подтверждающие факт сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг);

— документы, подтверждающие оплату работ (услуг).

 

Примечание

Подробнее о подтверждении расходов вы можете узнать в разд. 3.1.1.2 «Документальное подтверждение расходов» Практического пособия по налогу на прибыль.

 

При выплате дохода физическим лицам по гражданско-правовым договорам (кроме договоров, заключенных с индивидуальными предпринимателями, нотариусами, адвокатами и иными самозанятыми гражданами) вы являетесь налоговыми агентами по НДФЛ (п. п. 1, 2 ст. 226, ст. 227 НК РФ). Поэтому с сумм начисленной оплаты по гражданско-правовому договору вы исчислите и удержите НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224, п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ). Удержанный налог вы перечислите в бюджет (п. 6 ст. 226 НК РФ).

 

Примечание

Физические лица, выполняющие работы (оказывающие услуги) по договорам гражданско-правового характера, могут уменьшить свои доходы на профессиональные налоговые вычеты (п. 2 ст. 221 НК РФ). Предоставить этот вычет должен налоговый агент (абз. 5 п. 3 ст. 221 НК РФ). Подробнее об условиях и порядке предоставления указанного вычета вы можете узнать в разд. 3.4.2 «Вычеты, предоставляемые лицам, выполняющим работы (оказывающим услуги) по гражданско-правовым договорам» Практического пособия по НДФЛ.

Подробнее о порядке исчисления и удержания НДФЛ читайте в разд. 9.4.1.1 «Расчет НДФЛ по ставке 13%», разд. 9.4.2 «Удерживаем налог» Практического пособия по НДФЛ.

 

Также на сумму выплат физическому лицу — исполнителю по гражданско-правовому договору вы должны начислить и уплатить из собственных средств страховые взносы (пп. «а» и «б» п. 1 ч. 1 ст. 5, ч. 1 ст. 7, ч. 1 ст. 8 Закона N 212-ФЗ) на:

— обязательное пенсионное страхование;

— обязательное медицинское страхование.

 

Примечание

Выплаты по гражданско-правовому договору не включаются в базу для начисления страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Подробнее об этом см. разд. 3.3.2 «Выплаты, которые не облагаются страховыми взносами в бюджет ФСС РФ» Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование.

О тарифах указанных страховых взносов вы можете узнать в гл. 4 «Тарифы (ставки) страховых взносов на обязательное социальное страхование» Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование.

 

Взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний вы должны начислить только в том случае, если эта обязанность прямо предусмотрена договором (абз. 4 п. 1 ст. 5, п. п. 1, 2 ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ).

 

Примечание

О тарифах указанных страховых взносов вы можете узнать в гл. 5 «Страховой тариф» Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

 

Суммы уплаченных взносов вы вправе включить в расходы по «упрощенному» налогу (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 06.04.2012 N 03-11-06/2/52).

 Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code