ГЛАВА 15. КОММУНАЛЬНЫЕ ПЛАТЕЖИ В ДОХОДАХ И РАСХОДАХ АРЕНДОДАТЕЛЯ И АРЕНДАТОРА. НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОПЛАТЫ КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ

Многие организации и индивидуальные предприниматели для ведения своей деятельности арендуют здания, строения, сооружения или их части (далее — помещения). Однако использовать данное имущество по назначению без получения коммунальных услуг (водо-, электро- и газоснабжение, отопление, водоотведение), как правило, бывает невозможно. Таким образом, при найме нежилого помещения (при аренде) арендатор становится потребителем коммунальных услуг и ему приходится эти услуги оплачивать.

 

Обратите внимание!

Гражданский кодекс РФ возлагает обязанность по содержанию арендованного имущества непосредственно на арендатора, а не на арендодателя (п. 2 ст. 616). Однако законом или договором может быть предусмотрено иное.

Следовательно, если в договоре аренды не указано, что «коммуналку» оплачивает арендодатель, это обязан делать арендатор.

 

На практике применяются следующие основные варианты оплаты коммунальных услуг арендатором.

Вариант 1. Арендатор по согласованию с арендодателем вносит оплату за «коммуналку» в составе арендной платы (как часть арендной платы).

Вариант 2. Арендатор оплачивает коммунальные услуги отдельно от арендной платы путем возмещения арендодателю его расходов на коммунальные платежи.

Вариант 3. Арендатор и арендодатель оформляют посреднический договор, по которому арендодатель выступает в роли посредника между коммунальными службами и арендатором по расчетам за коммунальные услуги.

Вариант 4. Арендатор оплачивает коммунальные услуги напрямую поставщикам этих услуг — энергоснабжающим и газоснабжающим организациям, организациям водопроводно-канализационного хозяйства и другим (далее — коммунальные службы), заключив с ними соответствующий договор. В этом случае арендодатель никаких коммунальных платежей от арендатора не получает.

От того, какой порядок расчетов за коммунальные услуги согласовали арендатор, арендодатель и поставщики коммунальных услуг, зависит состав их доходов и расходов, а также налоговый и бухгалтерский учет коммунальных платежей.

 

Примечание

Подробнее о ведении бухгалтерского учета организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, вы можете узнать в разд. 1.4.2 «Ведение бухгалтерского учета при УСН».

 

В настоящей главе по каждому из вариантов мы рассмотрим, как необходимо отражать операции, связанные с оплатой «коммуналки».

 

15.1. УЧЕТ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ПРИ ОПЛАТЕ КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ В СОСТАВЕ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ

 

Арендатор и арендодатель вправе заключить договор аренды с условием о включении коммунальных платежей в состав арендной платы. Такая возможность предоставлена гражданским законодательством (ст. 614 ГК РФ).

 

Примечание

Платеж за коммунальные услуги не может заменять арендную плату, а только увеличивает ее размер. Договор аренды, который устанавливает в качестве арендной платы внесение коммунальных платежей, может быть признан в суде незаключенным (п. 1 ст. 654 ГК РФ, п. 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 «Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой»).

 

Учет доходов и расходов в данном случае наиболее простой, поскольку оплата коммунальных услуг учитывается в доходах арендодателя и расходах арендатора вместе с арендной платой.

Однако такой способ оплаты невыгоден арендодателям, которые применяют УСН с объектом налогообложения «доходы». Ведь свои затраты на «коммуналку» они не смогут списать в расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). Поэтому многие предпочитают оформить с арендатором посреднический договор и участвовать в расчетах за коммунальные услуги в качестве посредников.

Кроме того, следует предварительно оценить, как наиболее выгодно сформулировать условия об оплате «коммуналки» в договоре.

Так, размер арендной платы с учетом коммунальных платежей стороны могут установить в твердой (фиксированной) сумме. То есть в договоре аренды стоимость коммунальных услуг отдельно не выделять.

 

Например, организации «Гамма» (арендодатель) и «Дельта» (арендатор) заключили договор аренды нежилых помещений общей площадью 200 кв. м. В договоре предусмотрено, что ежемесячная арендная плата составляет 100 000 руб. и включает стоимость коммунальных услуг (горячего и холодного водоснабжения, отопления, энергоснабжения, водоотведения).

 

Однако такие условия подходят не всем.

Дело в том, что фактическая стоимость коммунальных услуг, как правило, меняется из месяца в месяц, поскольку объем их потребления является величиной непостоянной. Кроме того, в течение действия договора аренды могут увеличиваться или уменьшаться тарифы на «коммуналку», что также повлечет изменение стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором.

Величина же арендной платы при этом остается неизменной, ведь скорректировать ее размер стороны могут только раз в году, если иное не предусмотрено договором (п. 3 ст. 614 ГК РФ).

Данный способ оплаты удобно использовать тем, у кого объем потребления коммунальных услуг изменяется незначительно.

А вот если объем потребления «коммуналки» колеблется существенно, то использовать его нецелесообразно.

В этом случае рекомендуем сторонам договора аренды использовать другую возможность: предусмотреть в договоре, что арендатор оплачивает фактически потребленные им услуги. Тем самым арендная плата будет складываться из двух частей:

— фиксированного (основного) платежа — собственно платы за пользование арендованным помещением;

— переменного (дополнительного) платежа, который представляет собой стоимость коммунальных услуг, потребленных арендатором в конкретном периоде.

 

Например, между организациями «Гамма» (арендодатель) и «Дельта» (арендатор) заключен договор аренды нежилых помещений общей площадью 200 кв. м. Условиями договора предусмотрено, что арендатор ежемесячно уплачивает арендную плату, включающую фиксированный платеж в размере 80 000 руб. и переменный платеж в размере стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором за месяц.

 

Переменная часть арендной платы, т.е. стоимость коммунальных услуг, может меняться каждый месяц в зависимости от изменения тарифов или объема потребляемых услуг, что исключает экономические потери как у арендодателя, так и у арендатора. При этом не нарушаются положения п. 3 ст. 614 ГК РФ о недопустимости пересмотра арендной платы чаще одного раза в год (дополнительно об этом см. п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66).

Далее мы расскажем подробнее о правилах учета доходов и расходов у арендодателя и арендатора при оплате коммунальных услуг в составе арендной платы.

 

15.1.1. ДОХОДЫ АРЕНДОДАТЕЛЯ, ЕСЛИ АРЕНДНАЯ ПЛАТА ВКЛЮЧАЕТ ПЛАТЕЖИ ЗА КОММУНАЛЬНЫЕ УСЛУГИ

 

Если вы сдаете помещение в аренду и арендатор оплачивает коммунальные услуги в составе арендной платы, то доходы вы учитываете следующим образом.

Вся сумма арендной платы и коммунальных платежей является для вас доходом от сдачи имущества в аренду (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Указанный доход вы учтете на дату поступления арендной платы на ваш счет в банке или в кассу. А при ином способе оплаты — на дату получения от арендатора имущества (работ, услуг), имущественных прав в счет арендной платы, на дату погашения задолженности иным способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее о кассовом методе учета доходов при УСН вы можете узнать в разд. 4.1 «Момент (дата) признания доходов по кассовому методу учета».

 

О получении арендной платы вам нужно сделать запись в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма которой утверждена Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н (далее — Книга учета доходов и расходов). Сумму дохода вы укажете в графе 4 разд. I «Доходы и расходы» Книги учета доходов и расходов.

 

Примечание

Подробнее о том, как организовать налоговый учет при работе на «упрощенке», вы можете узнать в гл. 10 «Налоговый учет при УСН. Порядок ведения Книги учета доходов и расходов».

О порядке заполнения разд. I Книги учета доходов и расходов см. разд. 10.4.2 «Порядок заполнения раздела I Книги учета доходов и расходов (таблиц и справки)» (если у вас объект налогообложения «доходы минус расходы») или разд. 10.6.2 «Порядок заполнения раздела I Книги учета доходов и расходов» (если у вас объект налогообложения «доходы»).

 

Если вы ведете бухгалтерский учет, то порядок отражения поступившей арендной платы на счетах бухгалтерского учета зависит от того, является передача имущества в аренду вашим основным видом деятельности или нет.

Когда это основной вид деятельности, арендная плата признается доходом от обычных видов деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В этом случае всю сумму арендной платы с учетом коммунальных платежей на последний день месяца вы отражаете по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка», в корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (п. 12 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — Инструкция по применению Плана счетов)).

Однако если передача имущества в аренду не является для вас основным видом деятельности, то доход в виде арендной платы признается прочим доходом (п. 7 ПБУ 9/99). Он отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы», в корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (Инструкция по применению Плана счетов).

 

15.1.2. РАСХОДЫ АРЕНДОДАТЕЛЯ, ЕСЛИ АРЕНДНАЯ ПЛАТА ВКЛЮЧАЕТ ПЛАТЕЖИ ЗА КОММУНАЛЬНЫЕ УСЛУГИ

 

При УСН затраты, в том числе на оплату коммунальных услуг, учитывают в расходах только те организации и предприниматели, которые применяют объект налогообложения «доходы минус расходы».

Контролирующие органы указывают, что затраты арендодателя по уплате коммунальных платежей за сданное в аренду помещение должны признаваться материальными расходами на основании пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ. Такое разъяснение содержат, в частности, Письма Минфина России от 07.08.2009 N 03-11-06/2/148, от 06.06.2008 N 03-11-05/142 (п. 1), УФНС России по г. Москве от 18.12.2008 N 18-14/2/118479@.

О том, что коммунальные платежи включаются в состав материальных расходов, говорят и арбитражные суды (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 28.08.2006 N А56-42386/2005, ФАС Уральского округа от 03.03.2005 N Ф09-531/05-АК).

Обратите внимание на следующий момент.

Если поставщик коммунальных услуг применяет общую систему налогообложения, то, как правило, в стоимости услуг он выделяет сумму НДС и указывает ее в счете-фактуре (п. п. 1, 4 ст. 168, п. 3, пп. 11 п. 5 ст. 169 НК РФ). Данную сумму НДС вы учтете в расходах на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Затраты на «коммуналку», а также уплаченные в ее составе суммы НДС вы признаете в момент списания денежных средств с вашего расчетного счета, выплаты из кассы. А при ином способе погашения задолженности по уплате «коммуналки» — в момент такого погашения (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При этом у вас должны быть документы, подтверждающие данные расходы.

 

Примечание

Подробнее о требованиях по учету расходов налогоплательщиков, которые применяют УСН, вы можете узнать в разд. 3.6 «Расходы, которые учитываются при УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы» и разд. 4.2.3 «Особый порядок признания расходов на оплату труда, уплату налогов, реализацию покупных товаров, приобретение основных средств и др.».

 

Расходы, понесенные при оплате коммунальных услуг, вам нужно отразить в графе 5 разд. I «Доходы и расходы» Книги учета доходов и расходов. Причем сумму НДС, выделенную в стоимости коммунальных услуг, и остальную сумму коммунальных платежей за вычетом НДС необходимо внести в данную графу отдельными строками.

 

Примечание

Подробно о том, как организовать налоговый учет при работе на «упрощенке», вы можете узнать в гл. 10 «Налоговый учет при УСН. Порядок ведения Книги учета доходов и расходов».

О порядке заполнения разд. I Книги учета доходов и расходов см. разд. 10.4.2 «Порядок заполнения раздела I Книги учета доходов и расходов (таблиц и справки)».

 

Вместе с тем имеются примеры, когда налоговые органы возражали против учета арендодателем расходов на «коммуналку». Так, в Письме УФНС России по г. Москве от 06.03.2006 N 18-11/3/17206 указано, что при сдаче помещения в аренду потребителем коммунальных услуг является арендатор. В связи с этим расходы по оплате коммунальных платежей не могут быть признаны экономически обоснованными для арендодателя. Значит, при исчислении налоговой базы по «упрощенному» налогу данные расходы не учитываются (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

В бухгалтерском учете затраты арендодателя по уплате коммунальных платежей нужно отражать следующим образом. Если передача имущества в аренду является для вас основным видом деятельности, то затраты в виде коммунальных платежей вы отнесете к расходам по обычным видам деятельности на основании п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. Эти расходы отражаются по дебету счета 20 «Основное производство» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (Инструкция по применению Плана счетов). При этом сумму НДС, предъявленную специализированными предприятиями, в бухгалтерском учете можно предварительно не отражать на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», если это закреплено в учетной политике организации.

Если передача имущества в аренду основным видом деятельности не является, указанные затраты признаются прочими расходами на основании п. 11 ПБУ 10/99. В бухгалтерском учете данные расходы арендодатель отражает по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (Инструкция по применению Плана счетов).

 

15.1.2.1. ДОКУМЕНТЫ, НЕОБХОДИМЫЕ АРЕНДОДАТЕЛЮ ДЛЯ УЧЕТА «УПРОЩЕННЫХ» РАСХОДОВ ПРИ ОПЛАТЕ КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ В СОСТАВЕ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ

 

Для включения коммунальных платежей в расходы арендодатель должен иметь первичные документы, подтверждающие оплату коммунальных услуг и сумму понесенных им затрат (п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252 НК РФ).

Такими документами являются счета поставщиков коммунальных услуг, а также документы об их оплате (платежные поручения, кассовые чеки и др.).

 

ПРИМЕР

учета доходов и расходов арендодателя при оплате коммунальных услуг в составе арендной платы

Ситуация

Организация «Альфа» сдает в аренду организации «Бета» нежилое помещение. Договор аренды предусматривает, что арендатор ежемесячно уплачивает арендную плату, которая включает фиксированный платеж в размере 30 000 руб. и переменный платеж в размере стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором. Организация «Альфа» применяет УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

В июне организация «Бета» потребила коммунальные услуги на сумму 5900 руб. В связи с этим организация «Альфа» 5 июля выставила ей счет на уплату арендной платы за июнь в сумме 35 900 руб. (30 000 руб. + 5900 руб.). В подтверждение она приложила копии счетов коммунальных служб за июнь, а также расчет стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором, на основании показаний счетчиков.

7 июля арендная плата в размере 35 900 руб. поступила на счет организации «Альфа». В свою очередь, она 12 июля платежным поручением перечислила 2360 руб. (в том числе НДС 360 руб.) энергоснабжающей организации в оплату потребленной арендатором электроэнергии. А 15 июля — 3540 руб. (включая НДС 540 руб.) водоканалу в оплату услуг водоснабжения.

Рассмотрим порядок отражения оплаты коммунальных услуг в налоговом учете арендодателя.

 

Решение

Поскольку по договору аренды коммунальные платежи входят в состав арендной платы, организация «Альфа» всю ее сумму — 35 900 руб. признает доходом, полученным 7 июля.

В состав расходов организация «Альфа» вправе включить:

— сумму НДС в размере 360 руб., предъявленную организации «Альфа» энергоснабжающей организацией;

— затраты на оплату электроэнергии в сумме 2000 руб.

Указанные расходы организация признает 12 июля;

— сумму НДС в размере 540 руб., предъявленную организации «Альфа» водоканалом;

— затраты на оплату водоснабжения — 3000 руб.

Эти расходы организация признает 15 июля.

В Книге учета доходов и расходов организация «Альфа» отразит данные операции следующим образом.

Регистрация Сумма
N п/п дата и номер первичного документа содержание операции доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1 2 3 4 5
Выписка банка от 07.07.20__ N 164,

Платежное поручение от 06.07.20__ N 386

Получена арендная плата по договору найма нежилого помещения от 10.12.20__ N 142 35 900
Выписка банка от 12.07.20__ N 181,

Платежное поручение от 12.07.20__ N 239

Оплачены коммунальные услуги по электроснабжению 2000
Выписка банка от 12.07.20__ N 181,

Платежное поручение от 12.07.20__ N 239

Перечислен НДС поставщику электроэнергии 360
Выписка банка от 15.07.20__ N 193,

Платежное поручение от 15.07.20__ N 245

Оплачены коммунальные услуги по водоснабжению 3000
Выписка банка от 15.07.20__ N 193,

Платежное поручение от 15.07.20__ N 245

Перечислен НДС поставщику услуг по водоснабжению 540

 

15.1.3. РАСХОДЫ АРЕНДАТОРА ПРИ ОПЛАТЕ КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ В СОСТАВЕ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ

 

Если арендатор применяет УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», то арендную плату и входящие в нее коммунальные платежи он включает в состав своих расходов на основании пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. На это указывает и Минфин России в Письме от 12.05.2005 N 03-03-02-04/1/116 (п. 1).

Если арендодатель применяет общую систему налогообложения, то, как правило, в арендной плате он выделяет сумму НДС и указывает ее в счете-фактуре (п. п. 1, 4 ст. 168, п. п. 3, 5 ст. 169 НК РФ). В этом случае НДС арендатор учтет в расходах отдельно на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Затраты на арендную плату вы признаете в расходах на дату перечисления оплаты арендодателю (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При этом у вас должны быть подтверждающие документы.

 

Примечание

Подробнее о требованиях по учету расходов налогоплательщиков, которые применяют УСН, вы можете узнать в разд. 3.6 «Расходы, которые учитываются при УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы» и разд. 4.2.1 «Общий порядок признания расходов после их фактической оплаты».

 

Плату по договору аренды (с учетом коммунальных платежей) вам нужно отразить в графе 5 разд. I «Доходы и расходы» Книги учета доходов и расходов. Причем сумму НДС, выделенную в арендной плате, необходимо указать отдельной строкой.

 

Примечание

Подробно о том, как организовать налоговый учет при работе на «упрощенке», вы можете узнать в гл. 10 «Налоговый учет при УСН. Порядок ведения Книги учета доходов и расходов».

О порядке заполнения разд. I Книги учета доходов и расходов см. разд. 10.4.2 «Порядок заполнения раздела I Книги учета доходов и расходов (таблиц и справки)».

 

Если вы ведете бухгалтерский учет, то затраты в виде арендной платы вам следует признавать расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Расходы по договору аренды вы отражаете по дебету счетов учета затрат (20 «Основное производство», 44 «Расходы на продажу» и др.) в корреспонденции с кредитом счетов учета расчетов с арендодателем (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям») (Инструкция по применению Плана счетов).

 

15.1.3.1. ДОКУМЕНТЫ, НЕОБХОДИМЫЕ АРЕНДАТОРУ ДЛЯ УЧЕТА РАСХОДОВ ПО ОПЛАТЕ КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ В СОСТАВЕ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ

 

Для включения в расходы арендной платы, в состав которой входят коммунальные платежи, вам необходимы первичные документы, которые подтверждают оплату и величину понесенных затрат (п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252 НК РФ).

Поэтому у арендатора должны быть:

— счета арендодателя на оплату арендных платежей (поскольку «коммуналка» в них уже включена);

— платежные документы, подтверждающие внесение арендной платы.

Кроме того, если сумма коммунальных платежей в составе арендной платы является величиной переменной (ее размер определяется по факту потребления арендатором коммунальных услуг), арендатору необходимо иметь документы, подтверждающие стоимость коммунальных услуг, потребленных непосредственно им. Например, это акт потребленных арендатором коммунальных услуг с указанием и обоснованием их стоимости, а также с приложением копий оплаченных счетов, выставленных поставщиками услуг. Форма такого акта может быть произвольной, но при этом она обязательно должна содержать реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. Только при наличии их акт признается первичным учетным документом и вы можете подтвердить произведенные расходы по оплате коммунальных услуг.

 

ПРИМЕР

учета расходов арендатора при оплате коммунальных услуг в составе арендной платы

Ситуация

Между организациями «Гамма» (арендодатель) и «Дельта» (арендатор) заключен договор аренды нежилого помещения. Договором предусмотрено, что арендатор ежемесячно уплачивает арендную плату, которая включает фиксированный платеж в размере 30 000 руб. и переменный платеж в размере стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором. Обе организации применяют УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

В июне организация «Дельта» потребила коммунальные услуги на 6000 руб. Организация «Гамма» выставила ей счет на уплату арендной платы за июнь в сумме 36 000 руб. (30 000 руб. + 6000 руб.). К счету были приложены копии оплаченных счетов коммунальных служб, а также расчет стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором, на основании показаний счетчиков.

8 июля организация «Дельта» перечислила организации «Гамма» указанную сумму.

Рассмотрим порядок отражения арендной платы, которая включает оплату коммунальных услуг, в налоговом учете арендатора.

 

Решение

Организация «Дельта» признает расход в размере 36 000 руб. на 8 июля и отразит его в графе 5 разд. I «Доходы и расходы» Книги учета доходов и расходов следующим образом.

 

Регистрация Сумма
N п/п дата и номер первичного документа содержание операции доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1 2 3 4 5
Выписка банка от 08.07.20__ N 159,

Платежное поручение от 07.07.20__ N 125

Перечислена арендная плата по договору найма нежилого помещения от 12.01.20__ N 7 36 000

 Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code