ГЛАВА 10. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ПРИ УСН. ПОРЯДОК ВЕДЕНИЯ КНИГИ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

«Упрощенцы» обязаны вести налоговый учет своих доходов и расходов. Такое правило закреплено в ст. 346.24 НК РФ.

Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н (далее — Приказ N 135н) утверждена Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН.

Книга учета доходов и расходов является регистром налогового учета для тех, кто применяет УСН. Несмотря на то что Налоговый кодекс РФ не содержит прямого указания на это, такую позицию занимают контролирующие органы (Письмо Минфина России от 15.04.2003 N 16-00-14/132). Аналогичного мнения придерживаются и суды (см. Решение ВАС РФ от 08.09.2004 N 9352/04, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 13.07.2009 N А05-11078/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2010 N А46-11396/2009).

 

Примечание

Об ответственности за неведение налогового учета и ведение его с нарушением формы вы можете узнать в разд. 10.13 «Штраф (ответственность) за неведение, отсутствие заверения (регистрации) и непредставление налоговому органу Книги учета доходов и расходов».

 

В настоящей главе мы подробно рассмотрим порядок ведения налогового учета при УСН в соответствии с Приказом N 135н.

СИТУАЦИЯ: Сколько Книг учета доходов и расходов нужно вести, если в организации созданы обособленные подразделения (не филиалы и представительства)

 

При наличии у организации обособленных подразделений ведется одна Книга учета доходов и расходов. Ведет ее головная организация. При этом в Книге учета доходов и расходов отражаются общие данные в целом по организации без выделения данных по каждому обособленному подразделению.

Связано это с тем, что обязанность по ведению учета возложена непосредственно на налогоплательщика-организацию (ст. 346.24 НК РФ), а специальные правила ведения налогового учета при наличии обособленных подразделений не установлены.

 

Примечание

Подробнее о том, что понимается под обособленными подразделениями, вы можете узнать в разд. 2.5 «Запрет на применение УСН организациями, которые имеют филиалы и (или) представительства».

 

10.1. КАКИЕ ХОЗЯЙСТВЕННЫЕ ОПЕРАЦИИ НУЖНО ОТРАЖАТЬ В КНИГЕ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГОВОГО УЧЕТА ПРИ ОБЪЕКТЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ «ДОХОДЫ»

 

Налогоплательщики, применяющие УСН, ведут в Книге учета доходов и расходов налоговый учет своих доходов и расходов. Это правило предусмотрено ст. 346.24 НК РФ.

В этой же норме уточняется, что учет ведется для целей исчисления налоговой базы по «упрощенному» налогу. Это значит, что в Книге учета доходов и расходов отражаются только те доходы и расходы (при объекте «доходы минус расходы»), которые учитываются при исчислении «упрощенного» налога. Об этом свидетельствуют и нормы п. п. 2.4 и 2.5 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденного Приказом N 135н (далее — Порядок заполнения).

Следовательно, если вы получили имущество, деньги и т.д., которые не признаются доходами для целей УСН согласно ст. 346.15 НК РФ, вы не отражаете их в Книге учета доходов и расходов.

 

Например, организация «Бета» применяет УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы». Предположим, что организация в I квартале получала выручку от реализации товаров, а также взяла кредит в банке на обновление оборудования.

Доходы от реализации организация отразит в Книге учета доходов и расходов в том квартале, в котором был получен доход, т.е. в I квартале (абз. 1 п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

А вот сумму кредита в Книге учета доходов и расходов отражать не нужно, так как средства, полученные по договорам кредита, не формируют объект налогообложения по «упрощенному» налогу (пп. 10 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

 

Организациям, которые перешли на УСН с общей системы налогообложения и ранее при исчислении налога на прибыль использовали метод начислений, необходимо учитывать также требования пп. 1 п. 1 ст. 346.25 НК РФ. Если вы относитесь к их числу, то в Книге учета доходов и расходов вы отразите в качестве дохода денежные средства, которые получили до перехода на УСН. Но при условии, что соответствующие договоры вы исполняете уже в период работы на УСН.

Если же денежные средства были включены вами в доходы при исчислении налога на прибыль, в Книге учета доходов и расходов они не отражаются. Даже если вы получили их после перехода на УСН.

Не отражаются в Книге учета доходов и расходов и те затраты, которые не уменьшают налоговую базу по «упрощенному» налогу в соответствии со ст. 346.16 НК РФ.

 

Примечание

О том, какие доходы и расходы учитываются при определении налоговой базы по «упрощенному» налогу, подробно рассказано в разд. 3.4 «Доходы, которые учитываются (облагаются) при УСН. Поступления, которые доходами не являются» и разд. 3.6 «Расходы, которые учитываются при УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

 

Если вы совмещаете «упрощенку» и «вмененку», то доходы, которые вы получили от деятельности по режиму ЕНВД, и расходы по этой деятельности также не нужно отражать в Книге учета доходов и расходов. Это следует из п. 8 ст. 346.18 НК РФ и отражено в Письме Минфина России от 29.10.2004 N 03-06-05-04/40, которое в данной части остается актуальным.

 

Примечание

Подробнее об учете доходов и расходов в случае совмещения УСН и ЕНВД читайте в разд. 6.6 «Раздельный учет при совмещении ЕНВД и УСН (ЕСХН)» Практического пособия по ЕНВД.

 

В Книге учета доходов и расходов помимо отражения доходов и расходов вы определяете налоговую базу и рассчитываете сумму убытков прошлых лет, которая ее уменьшает (ст. 346.24 НК РФ, п. п. 2.6 — 2.11 Порядка заполнения). Расчет суммы «упрощенного» налога к уплате непосредственно в Книге учета доходов и расходов не производится.

Если вы избрали объектом налогообложения по УСН доходы, то именно они должны быть отражены в Книге учета доходов и расходов. Помимо этого, вы должны указывать в ней следующие виды фактически понесенных затрат:

— выплаты, которые могут быть приняты вами в уменьшение суммы исчисленного налога на основании п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ (разд. IV Книги учета доходов и расходов, разд. V Порядка заполнения);

— расходы, осуществленные за счет субсидий в рамках государственной поддержки малого и среднего предпринимательства и выплат на содействие самозанятости безработных граждан и стимулирование создания дополнительных рабочих мест (графа 5 разд. I, абз. 3 — 6 п. 2.5 Порядка заполнения).

Остальные расходы налогоплательщики с объектом налогообложения «доходы» отражают по своему усмотрению (абз. 7 п. 2.5 Порядка заполнения). В связи с этим они могут не заполнять справку к разд. I, разд. II, разд. III, а также графу 5 разд. I при отсутствии указанных выше расходов (абз. 2 п. 2.5, п. п. 2.6, 3.1, 4.1 Порядка заполнения).

На основе данных Книги учета доходов и расходов заполняется налоговая декларация по УСН.

 

10.2. СПОСОБЫ ВЕДЕНИЯ КНИГИ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

 

Книгу учета доходов и расходов можно вести как на бумаге, так и в электронном виде (п. 1.4 Порядка заполнения).

При этом перейти с бумажной формы ведения Книги учета доходов и расходов на электронную вы можете как с начала года, так и в течение налогового периода <1>. Такие разъяснения давал ранее Минфин России в Письме от 16.01.2007 N 03-11-05/4 для Книги учета доходов и расходов, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н.

———————————

<1> Напомним, что налоговым периодом по «упрощенному» налогу является календарный год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ), а отчетными периодами — I квартал, полугодие и 9 месяцев (п. 2 ст. 346.19 НК РФ).

 

Впервые завести Книгу учета доходов и расходов вы должны при переходе на УСН. Впоследствии новую Книгу учета доходов и расходов необходимо заводить на каждый очередной календарный год (п. 1.4 Порядка заполнения).

Кроме того, новую Книгу учета доходов и расходов придется завести и в случае реорганизации, если в результате этой процедуры возникло новое юридическое лицо, которое будет применять УСН (например, при преобразовании). Такую позицию ранее высказывал Минфин России (Письмо от 02.10.2006 N 03-11-04/2/194).

 

10.2.1. ВЕДЕНИЕ КНИГИ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В БУМАЖНОМ ВИДЕ. ЗАВЕРЕНИЕ (РЕГИСТРАЦИЯ, ПОДПИСАНИЕ) КНИГИ В НАЛОГОВОМ ОРГАНЕ ДО 1 ЯНВАРЯ 2013 Г.

 

Правила ведения Книги учета, в том числе в бумажном виде, установлены в п. 1.5 Порядка заполнения.

Перед тем как начать вносить в нее данные о доходах и расходах, вам необходимо заполнить титульный лист.

 

Примечание

О том, как это сделать, вы можете узнать в разд. 10.4.1 «Порядок заполнения титульного листа Книги учета доходов и расходов» (если ваш объект налогообложения — «доходы минус расходы») или разд. 10.6.1 «Порядок заполнения титульного листа Книги учета доходов и расходов» (если ваш объект налогообложения — «доходы»).

 

По окончании налогового периода Книгу учета доходов и расходов необходимо подписать у руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и скрепить печатью организации (индивидуального предпринимателя — при наличии). Подпись и печать ставятся на последней странице в месте сшива.

Отметим, что исправление любой ошибки (описки) в бумажной Книге учета доходов и расходов подтверждается подписью руководителя организации (предпринимателя) и заверяется печатью организации (предпринимателя — при ее наличии). Руководитель также должен проставить дату исправления. Кроме того, любое исправление должно быть обоснованным (п. 1.6 Порядка заполнения).

Напомним, что до 2013 г. форма Книги учета доходов и расходов и Порядок ее заполнения были утверждены Приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н. Пунктом 1.5 указанного Порядка была предусмотрена обязанность заверить Книгу учета доходов и расходов не только непосредственно руководителем организации (предпринимателем), но и налоговым органом.

Книгу учета доходов и расходов до начала ее ведения необходимо было отнести в налоговую инспекцию по месту учета. На последней странице Книги должностное лицо налогового органа ставило свою подпись и заверяло ее печатью. На титульном листе Книги должностное лицо инспекции проставляло дату заверения и свою подпись. При этом Книга должна была быть заверена должностным лицом налогового органа при обращении налогоплательщика и в его присутствии (п. 02.01.010 Единого стандарта обслуживания налогоплательщиков, утвержденного Приказом ФНС России от 05.10.2010 N ММВ-7-10/478@).

Заметим, что вопрос о необходимости заверять Книгу учета доходов и расходов являлся все же неоднозначным.

С одной стороны, такое требование содержалось в п. 1.5 Порядка заполнения. На этом также настаивал Минфин России (Письмо от 20.07.2011 N 03-11-11/189). Кроме того, ВАС РФ в Решении от 11.09.2009 N 9513/09 и Определении от 22.12.2009 N ВАС-13965/09 установил, что требование об обязательном заверении Книги учета доходов и расходов не противоречило положениям ст. 346.24 НК РФ.

На необходимость заверения Книги учета доходов и расходов указывали и контролирующие органы (Письмо ФНС России от 02.02.2011 N КЕ-4-3/1459). При этом ФНС России отметила, что налоговый орган обязан был заверить Книгу учета доходов и расходов по просьбе налогоплательщика в его присутствии. Даже если деятельность налогоплательщик фактически не вел и в Книге отсутствовали какие-либо показатели, инспекция не могла отказать в заверении Книги (Письмо ФНС России от 04.05.2011 N КЕ-4-3/7244@).

Однако в Письме от 03.02.2010 N ШС-22-3/84@ ФНС России высказала мнение, что Книга учета доходов и расходов должна была заверяться налоговыми органами только по желанию самого налогоплательщика. Ведь Налоговым кодексом РФ положения о порядке и сроках ее представления не были установлены, поэтому налоговые органы не вправе были требовать обязательного представления Книги учета доходов и расходов для заверения.

 

Примечание

Подробнее о том, можно ли было привлечь налогоплательщика к ответственности за то, что он не заверил Книгу учета доходов и расходов в налоговом органе, читайте в разд. 10.13 «Штраф (ответственность) за неведение, отсутствие заверения (регистрации) и непредставление налоговому органу Книги учета доходов и расходов».

 

По нашему мнению, Книги учета доходов и расходов, которые велись до 2013 г., во избежание претензий налогового органа следовало заверять в своей инспекции.

 

10.2.2. ВЕДЕНИЕ КНИГИ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В ЭЛЕКТРОННОМ ВИДЕ. ЗАВЕРЕНИЕ (РЕГИСТРАЦИЯ, ПОДПИСАНИЕ) КНИГИ В НАЛОГОВОМ ОРГАНЕ ДО 1 ЯНВАРЯ 2013 Г.

 

На практике налогоплательщики, применяющие УСН, часто ведут Книгу учета доходов и расходов в электронном виде. И это вполне обоснованно. Ведь и вести электронную Книгу учета доходов и расходов, и вносить в нее уточнения гораздо проще, чем в бумажную.

Тем не менее необходимо соблюдать некоторые правила, предусмотренные п. п. 1.4 и 1.5 Порядка заполнения.

По итогам каждого отчетного периода (квартала, полугодия, 9 месяцев) и налогового периода (года) заполненную Книгу учета доходов и расходов необходимо распечатать.

Кроме того, по окончании налогового периода вы должны не только распечатать заполненную Книгу учета доходов и расходов, но и сшить ее, пронумеровать страницы и указать их количество на последней странице Книги. Помимо этого, заполненную Книгу учета доходов и расходов за прошедший налоговый период необходимо подписать у руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и скрепить печатью организации (индивидуального предпринимателя — при наличии). Подпись и печать ставятся на последней странице в месте сшива.

Добавим, что согласно п. 1.6 Порядка заполнения каждое исправление, которое вы вносите в Книгу учета доходов и расходов, должно быть обосновано и заверено подписью руководителя организации (предпринимателя) и печатью. Очевидно, что при ведении Книги учета доходов и расходов в электронном виде это правило применяется только в тех случаях, когда вы вносите исправления в бумажный вариант Книги, который выводится по итогам отчетного (налогового) периода.

Напомним, что до 2013 г. форма Книги учета доходов и расходов и Порядок ее заполнения были утверждены Приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н. Пунктом 1.5 указанного Порядка была предусмотрена обязанность заверить бумажный вариант электронной Книги учета доходов и расходов не только у руководителя организации (предпринимателя), но и в налоговом органе.

Распечатанную и заверенную руководителем организации (индивидуальным предпринимателем) Книгу необходимо было отнести в налоговую инспекцию по месту учета. На ее последней странице должностное лицо налогового органа ставило свою подпись и заверяло ее печатью. На титульном листе Книги должностное лицо инспекции проставляло дату заверения и свою подпись. При этом Книга учета доходов и расходов должна была быть заверена должностным лицом налогового органа при обращении налогоплательщика и в его присутствии (п. 02.01.010 Единого стандарта обслуживания налогоплательщиков, утвержденного Приказом ФНС России от 05.10.2010 N ММВ-7-10/478@).

Бумажный вариант электронной Книги учета доходов и расходов представлялся для заверения в налоговый орган не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации (абз. 2 п. 1.5 Порядка заполнения) <2>. То есть организации представляли Книгу учета доходов и расходов в налоговую инспекцию не позднее 31 марта, а индивидуальные предприниматели — не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. п. 1, 2 ст. 346.23 НК РФ).

———————————

<2> До утверждения Приказа Минфина России от 31.12.2008 N 154н этот же срок заверения «электронной» Книги учета доходов и расходов на бумажном носителе был указан в Письме Минфина России от 30.07.2008 N 03-11-02/85. Правомерность его установления подтвердил Высший Арбитражный Суд РФ в Решении от 26.01.2009 N 16758/08.

 

Добавим, что Книга учета доходов и расходов должна быть заверена должностным лицом налогового органа при обращении налогоплательщика и в его присутствии. На это указано в п. 02.01.010 Единого стандарта обслуживания налогоплательщиков, утвержденного Приказом ФНС России от 05.10.2010 N ММВ-7-10/478@ (далее — Единый стандарт).

Заметим, что вопрос о необходимости заверять Книгу учета доходов и расходов все же являлся неоднозначным.

Такое требование содержал п. 1.5 Порядка заполнения. На этом, в том числе в отношении Книги учета доходов и расходов за 2012 г., также настаивал Минфин России (Письма от 11.02.2013 N 03-11-11/62, от 20.07.2011 N 03-11-11/189). Кроме того, ВАС РФ в Решении от 11.09.2009 N 9513/09 и Определении от 22.12.2009 N ВАС-13965/09 установил, что требование об обязательном заверении Книги учета доходов и расходов не противоречит положениям ст. 346.24 НК РФ.

На необходимость заверения Книги учета доходов и расходов указывали и контролирующие органы (Письма ФНС России от 04.05.2011 N КЕ-4-3/7244@, от 02.02.2011 N КЕ-4-3/1459). При этом ФНС России отметила, что налоговый орган обязан был заверить Книгу учета доходов и расходов по просьбе налогоплательщика в его присутствии. Даже если деятельность организация фактически не вела и в Книге отсутствовали какие-либо показатели, инспекция не могла отказать в заверении Книги.

 

Примечание

В некоторых случаях налоговые органы при заверении Книги проводили проверку обоснованности включения в нее отдельных доходов или расходов. Эти действия были неправомерны. Глава 26.2 НК РФ не предусматривает такой формы контроля. Порядок заполнения (в частности, п. 1.5) и Единый стандарт также не предоставляют налоговым органам подобных полномочий.

Проверка Книги могла быть осуществлена в порядке п. 1 ст. 93 НК РФ в ходе камеральной (ст. 88 НК РФ) или выездной налоговой проверки (ст. 89 НК РФ).

 

Ранее ФНС России придерживалась другого мнения. В Письме от 03.02.2010 N ШС-22-3/84@ указано, что Книга учета доходов и расходов заверялась налоговыми органами только по желанию самого налогоплательщика. Ведь Налоговым кодексом РФ положения о порядке и сроках ее представления не были установлены, и налоговые органы не вправе были требовать обязательного представления Книги учета доходов и расходов для заверения.

 

Примечание

Подробнее о том, можно ли налогоплательщика привлечь к ответственности за то, что он не заверил Книгу учета доходов и расходов в налоговом органе, читайте в разд. 10.13 «Штраф (ответственность) за неведение, отсутствие заверения (регистрации) и непредставление налоговому органу Книги учета доходов и расходов».

 

По нашему мнению, Книги учета доходов и расходов, которые велись до 2013 г., в том числе и за 2012 г., во избежание претензий налогового органа следовало заверять в своей инспекции.

 

10.3. СТРУКТУРА И ОБЩИЕ ПРАВИЛА ЗАПОЛНЕНИЯ КНИГИ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

 

В целом Книга учета доходов и расходов состоит из титульного листа и четырех разделов.

Однако структура вашей Книги учета доходов и расходов зависит от того, какой объект налогообложения вы избрали.

  1. Если объект налогообложения «доходы минус расходы», то структура Книги учета доходов и расходов будет такой.
Титульный лист
Раздел IДоходы и расходы
Раздел IIРасчет расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу за __________ 20__ года (отчетный (налоговый) период)
Раздел IIIРасчет суммы убытка, уменьшающей налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за __________ 20__ год (налоговый период)

Раздел I состоит из четырех таблиц и справки к разделу. Таблицы предназначены для отражения в них конкретных видов доходов и расходов и промежуточных результатов за отчетный (налоговый) период (I квартал, полугодие, 9 месяцев, год). На каждый квартал года заполняется своя таблица.

Справка к разд. I предназначена для расчета итоговых показателей по налоговой базе за налоговый период.

В таблице разд. II рассчитываются расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также и на приобретение (создание) нематериальных активов в порядке, предусмотренном п. п. 3 и 4 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17, п. п. 2.1 и 4 ст. 346.25 НК РФ. Результаты расчетов по этому разделу отражаются в разд. I Книги учета доходов и расходов. По каждому отчетному периоду заполняется новая таблица разд. II (п. п. 3.2, 3.3 Порядка заполнения).

Раздел III предназначен для расчета суммы убытка, на которую может быть уменьшена налоговая база по «упрощенному» налогу, рассчитанная за налоговый период (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). В данном разделе учитываются итоговые показатели налоговой базы, которые отражены в разд. I Книги учета доходов и расходов (п. п. 4.3, 4.5 Порядка заполнения).

  1. Если же объект налогообложения «доходы», то структура Книги учета доходов и расходов будет проще.
Титульный лист
Раздел IДоходы и расходы
Раздел IVРасходы, предусмотренные пунктом 3.1 статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации, уменьшающие сумму налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (авансовых платежей по налогу) за __________ 20__ год отчетный (налоговый) период

При этом в графе 5 разд. I вы должны отразить только расходы, осуществленные за счет субсидий в рамках государственной поддержки малого и среднего предпринимательства и выплат на содействие самозанятости безработных граждан и стимулирование создания дополнительных рабочих мест (абз. 3 п. 2.5 Порядка заполнения).

Отражать в графе 5 остальные затраты и заполнять справку к разд. I вы не должны (абз. 7 п. 2.5, п. 2.6 Порядка заполнения).

Раздел IV Книги учета доходов и расходов заполняется в обязательном порядке. Он предназначен для отражения выплат, которые могут быть приняты вами в уменьшение суммы исчисленного налога на основании п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ.

 

Примечание

Подробнее о выплатах, уменьшающих суммы налога, вы можете узнать в гл. 8 «Порядок исчисления и уплаты налога и авансовых платежей».

 

В случае если вы решите отражать в Книге учета доходов и расходов все ваши расходы, то вы заполните все графы разд. I.

Основные требования к заполнению Книги учета доходов и расходов закреплены в п. п. 1.1 — 1.6 Порядка заполнения.

Общий принцип ведения налогового учета в Книге учета доходов и расходов таков: налогоплательщик должен обеспечить полноту, непрерывность и достоверность учета тех показателей своей деятельности, которые необходимы для исчисления налоговой базы и суммы «упрощенного» налога (п. 1.2 Порядка заполнения).

Исходя из этого принципа, заполняя Книгу учета доходов и расходов, вы должны выполнять следующие правила.

  1. В Книгу учета доходов и расходов заносятся сведения обо всех хозяйственных операциях за отчетный (налоговый) период. Это значит, что вы должны отразить в Книге учета доходов и расходов все операции, которые связаны с получением дохода или осуществлением расхода, учитываемых при исчислении «упрощенного» налога (ст. ст. 346.15 — 346.17, 346.25 НК РФ). Распределять хозяйственные операции по видам деятельности в Книге учета доходов и расходов не надо.

При этом расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов даже в том случае, когда никаких доходов в том же налоговом периоде получено не было (см. также Письмо Минфина России от 31.05.2010 N 03-11-06/2/82).

  1. Хозяйственные операции должны отражаться в Книге учета доходов и расходов в хронологической последовательности.

 

Например, операция, совершенная 23 марта, должна быть отражена в Книге учета доходов и расходов до операции, которая совершена 25 марта. Дата операции определяется по первичным документам (выпискам банка по расчетным счетам, платежным поручениям, кассовым чекам и т.п.).

 

  1. Хозяйственные операции отражаются позиционным способом. То есть каждая операция должна быть отражена отдельной строкой.

 

Например, если вы купили и в тот же день продали товар, то операцию, связанную с приобретением товара, вы отразите в одной строке, а связанную с его продажей, — в другой.

 

  1. Каждая запись должна подтверждаться первичным документом. В качестве таких документов используются первичные документы бухгалтерского учета, которые служат основанием для перечисления денежных средств (передачи имущества).

 

Примечание

Подробнее о том, что понимается под первичным документом для целей заполнения Книги учета доходов и расходов, рассказано в разд. 10.4.2 «Порядок заполнения раздела I Книги учета доходов и расходов (таблиц и справки)».

 

  1. Книга заполняется только на русском языке. Более того, все первичные документы, составленные на иностранных языках или даже на языках народов России, подлежат построчному переводу на русский язык.

Иных особых требований к ведению Книги учета доходов и расходов Порядок заполнения не содержит. Но мы рекомендуем вам придерживаться и других общепринятых правил заполнения документов.

  1. Заполнять Книгу учета доходов и расходов в бумажном виде лучше перьевой или шариковой ручкой черного или синего цвета (не карандашом).
  2. Вносить исправления в бумажный вариант Книги учета доходов и расходов нужно без использования корректирующих средств. Неправильный текст зачеркивается одной чертой, а сверху или ниже указывается верный текст. Не забудьте заверить его подписью руководителя и печатью (п. 1.6 Порядка заполнения).
  3. В Порядке заполнения не определено, как отражать в Книге учета доходов и расходов стоимостные показатели — в полных рублях или в рублях и копейках. Никаких ограничений на этот счет не содержит и гл. 26.2 НК РФ.

Минфин России по данному вопросу разъяснил следующее. В связи с тем что на титульном листе формы Книги учета доходов и расходов предусмотрена экономическая единица измерения — рубль, все показатели следует отражать в полных рублях (Письмо от 24.07.2013 N 03-11-06/2/29385 (п. 1)).

Однако, если руководствоваться рекомендациями финансового ведомства, это усложнит перенос данных Книги учета доходов и расходов в налоговую декларацию по УСН. Дело в том, что теперь при подаче деклараций (уточненных деклараций) по «упрощенному» налогу показатели округлять не нужно.

Это связано с тем, что 20 августа 2012 г. ВАС РФ в Решении от 20.08.2012 N 8116/12 признал не соответствующим Налоговому кодексу РФ п. 2.11 Порядка заполнения декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, утвержденного Приказом Минфина России от 22.06.2009 N 58н (далее — Порядок заполнения декларации по УСН). Данное Решение судей вступило в законную силу немедленно после его принятия, т.е. 20 августа 2012 г. В связи с этим положения п. 2.11 Порядка заполнения декларации по УСН не применяются начиная с указанной даты (ч. 4, 5 ст. 195 АПК РФ).

Напомним, что ранее в налоговой декларации по «упрощенному» налогу все значения стоимостных показателей указывались в полных рублях. Сумма менее 50 коп. отбрасывалась, а сумма 50 коп. и более округлялась до полного рубля. Именно такие правила были закреплены в п. 2.11 Порядка заполнения налоговой декларации по УСН.

Добавим, что несмотря на выход Решения ВАС РФ от 20.08.2012 N 8116/12, Минфин России рекомендует при заполнении налоговой декларации по УСН все стоимостные показатели отражать в полных рублях. Финансовое ведомство исходит из того, что показатели Книги учета доходов и расходов также будут заполняться в полных рублях (Письмо Минфина России от 24.07.2013 N 03-11-06/2/29385 (п. 2)).

Отметим, что данный подход Минфина России противоречит указанному Решению ВАС РФ и основан на применении недействующего положения Порядка заполнения декларации.

Мы рекомендуем вам вести Книгу учета доходов и расходов в рублях и копейках и записывать стоимостные значения в формате «рубли, копейки» (например, 28 руб. 54 коп. вы отразите в Книге учета доходов и расходов так: 28,54).

 

10.4. ПОРЯДОК ЗАПОЛНЕНИЯ КНИГИ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ПРИ ОБЪЕКТЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ «ДОХОДЫ МИНУС РАСХОДЫ»

 

Порядок заполнения Книги учета доходов и расходов зависит от того, какой объект налогообложения вы выбрали.

В данном разделе мы подробно расскажем, как заполняют Книгу учета доходов и расходов «упрощенцы», которые применяют объект налогообложения «доходы минус расходы».

 

10.4.1. ПОРЯДОК ЗАПОЛНЕНИЯ ТИТУЛЬНОГО ЛИСТА КНИГИ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

 

Порядок заполнения не содержит правил, касающихся оформления титульного листа Книги учета доходов и расходов. Следовательно, заполнить его вы можете произвольно.

Тем не менее приведем некоторые пояснения и рекомендации.

на17

10.4.2. ПОРЯДОК ЗАПОЛНЕНИЯ РАЗДЕЛА I КНИГИ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ (ТАБЛИЦ И СПРАВКИ)

 

Правила заполнения разд. I «Доходы и расходы» Книги учета доходов и расходов приведены в п. п. 2.1 — 2.11 Порядка заполнения.

Раздел состоит из четырех таблиц и справки к разд. I.

Таблицы разд. I предназначены для хронологического отражения операций налогоплательщика, в результате которых он получил доходы или понес расходы, учитываемые при исчислении «упрощенного» налога.

Таблиц четыре — по одной для каждого квартала налогового периода. Таким образом, в каждом новом квартале в разд. I вашей Книги учета доходов и расходов будет добавляться новая таблица. Ее форма будет зависеть от того, о каком отчетном (налоговом) периоде идет речь (I квартал, полугодие, 9 месяцев, год).

─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─

Фрагмент разд. I

Доходы и расходы

Регистрация Сумма
N п/п дата и номер первичного документа содержание операции доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1 2 3 4 5
Итого за I квартал

Доходы и расходы

Регистрация Сумма
N п/п дата и номер первичного документа содержание операции доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1 2 3 4 5
Итого за II квартал
Итого за полугодие

Доходы и расходы

Регистрация Сумма
N п/п дата и номер первичного документа содержание операции доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1 2 3 4 5
Итого за III квартал
Итого за 9 месяцев

Доходы и расходы

Регистрация Сумма
N п/п дата и номер первичного документа содержание операции доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы (руб.) расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы (руб.)
1 2 3 4 5
Итого за IV квартал
Итого за год

─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─

Как видим, все таблицы имеют схожую форму. Заполняются они также схожим образом. Отличие заключается только в порядке заполнения последних итоговых строк каждой таблицы.

Рассмотрим общие правила заполнения таблиц разд. I по графам.

 

Графа Что указывается
Регистрация
Порядковый номер регистрируемой операции (п. 2.1 Порядка заполнения). 

Обратите внимание!

Хотя это прямо и не указано в Порядке заполнения, полагаем, что нумерация по всем таблицам разд. I должна быть сквозная. То есть если номер последней операции за I квартал, например, 102, то во II квартале первым в графе 1 следует указать номер 103.

Это связано с тем, что налоговая база по «упрощенному» налогу рассчитывается нарастающим итогом (п. 5 ст. 346.18 НК РФ) и при расчете значения по строкам «Итого за (полугодие, 9 месяцев или год)» учитываются данные по всем операциям с начала года до соответствующей отчетной даты

Дата и номер первичного документа, на основании которого осуществлена регистрируемая операция (п. 2.2 Порядка заполнения).Определение первичного документа в налоговом законодательстве отсутствует. Поэтому для целей заполнения Книги учета доходов и расходов целесообразно ориентироваться на правила составления бухгалтерских первичных документов, которые закреплены в ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». На это указывает и Минфин России в Письме от 21.06.2007 N 03-11-05/135 <*>.

Поскольку для исчисления «упрощенного» налога имеет значение дата оплаты, а не дата совершения самой операции (п. п. 1, 2 ст. 346.17 НК РФ), а оплата, как правило, осуществляется в денежной форме, в графе 2 в качестве первичных документов чаще всего будут указываться приходные и расходные документы, которые подтверждают факт получения или перечисления (передачи) денежных средств: выписки банка, платежные поручения, приходные и расходные кассовые ордера, квитанции к приходным кассовым ордерам, кассовые и товарные чеки и др. (Письма Минфина России от 18.05.2012 N 03-11-06/2/69, от 07.07.2011 N 03-11-11/172, от 18.01.2010 N 03-11-11/03 <**>).

Ранее Минфин России в одном из писем разъяснял, что при отражении в Книге учета доходов и расходов хозяйственной операции, связанной с получением налогоплательщиком платы за оказанные им услуги, в графе 2 нужно указать номер и дату платежного поручения, по которому контрагентом перечислена сумма оплаты (Письмо от 09.08.2006 N 03-11-04/2/159) <**>.

 

Обратите внимание!Порядок заполнения не требует указывать в графе 2 также и наименование первичного документа. Поэтому формально вы должны указать реквизиты, например, платежного поручения от 1 апреля 2014 г. N 64 так: «01.04.2014, N 64».

Однако мы все же рекомендуем дополнять эти данные наименованием документа. Это поможет вам избежать дополнительных вопросов со стороны налоговых органов

Содержание регистрируемой операции (п. 2.3 Порядка заполнения). 

Например: «Получена оплата по договору поставки от 11.04.2014 N 35», «Оплачены материалы для ремонта», «Списана на расходы часть стоимости основных средств» и т.п.

Сумма
В данной графе отражаются (п. 2.4 Порядка заполнения):- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;

— внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Указанные доходы нужно отражать в Книге учета доходов и расходов на день поступления денежных средств на счет или в кассу, получения иного имущества или имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) иным способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

А при расчетах векселями — на день оплаты векселя или передачи

его третьему лицу (абз. 2 п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее о том, в какой момент следует признавать и отражать в Книге учета доходов и расходов указанные виды доходов, читайте в разд. 4.1 «Момент (дата) признания доходов по кассовому методу учета».

 

Если вам по каким-то причинам пришлось вернуть покупателю (заказчику) предоплату (аванс), которую вы ранее учли в доходах по графе 4 Книги учета доходов и расходов, то на сумму возврата вы можете уменьшить свои доходы (абз. 3 п. 1 ст. 346.17 НК РФ).Отразить уменьшение доходов следует так: на дату перечисления суммы предоплаты обратно покупателю в Книге учета доходов и расходов делается запись об операции по возврату предоплаты. При этом сумма возвращенной предоплаты указывается в графе 4 разд. I как доход, но со знаком «минус» (например, если предоплата поступила в размере 5000 руб., то при возврате в графе 4 делаем запись «-5000»).

Организации, которые перешли на УСН с общей системы налогообложения и ранее при исчислении налога на прибыль использовали метод начислений, в данной графе отражают также суммы денежных средств, полученные до перехода на УСН по договорам, исполнение которых осуществляется уже после перехода на «упрощенку». Такие доходы нужно отражать в Книге учета доходов и расходов на день перехода на УСН (пп. 1 п. 1 ст. 346.25 НК РФ).

 

ПримечаниеПодробнее о порядке признания доходов при переходе на УСН с общего режима налогообложения читайте в разд. 11.1.1.1 «Доходы».

 

Не указываются в данной графе доходы, которые не учитываются при определении базы по «упрощенному» налогу (п. 1.1 ст. 346.15, пп. 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ). Перечень таких доходов см. в разд. 3.4 «Доходы, которые учитываются (облагаются) при УСН. Поступления, которые доходами не являются»

Расходы, которые поименованы в п. 1 ст. 346.16 НК РФ (п. 2.5 Порядка заполнения).Перечень видов расходов, которые могут быть указаны в графе 5, закрытый. Он приведен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Все они должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252, абз. 1 п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

 

Примечание

Не отражаются в Книге учета доходов и расходов затраты, понесенные в связи с осуществлением деятельности, облагаемой ЕНВД (п. 8 ст. 346.18, п. 7 ст. 346.26 НК РФ, п. 2 Письма Минфина России от 29.10.2004 N 03-06-05-04/40).

По нашему мнению, не должны включаться в Книгу учета доходов и расходов затраты, относящиеся к деятельности, переведенной на патентную систему налогообложения.

 

К некоторым видам расходов предъявляются специальные требования (абз. 2 п. 2 и п. п. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ).По общему правилу расходы нужно отражать на дату их фактической оплаты, т.е. в день полного погашения обязательств налогоплательщика перед своим контрагентом (абз. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

В то же время отдельные виды расходов признаются в особом порядке. Речь идет о следующих видах расходов:

— материальные расходы, расходы на оплату труда, расходы на оплату процентов по заемным средствам, расходы на оплату услуг третьих лиц;

— расходы по оплате товаров, приобретенных для реализации;

— расходы на уплату налогов и сборов;

— расходы на приобретение (сооружение, изготовление), достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходы на приобретение (создание) нематериальных активов;

— при расчетах векселями.

Эти виды расходов следует отражать в графе 5 с учетом особенностей, установленных пп. 1 — 5 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

 

ПримечаниеПодробнее о том, в какой момент следует признавать и отражать в Книге учета доходов и расходов указанные виды расходов, читайте в разд. 4.2 «Момент (дата) признания расходов по кассовому методу учета (при объекте налогообложения «доходы минус расходы»)».

 

Существуют также особенности признания расходов при переходе на УСН с иных режимов налогообложения (п. п. 1, 2.1, 4 и 6 ст. 346.25 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее о том, как следует признавать расходы переходного периода, читайте в разд. 11.1.1.2 «Расходы».

 

Каждый из перечисленных в п. 1 ст. 346.16 НК РФ видов расходов нужно отражать в Книге учета доходов и расходов отдельной строкой.

В частности, если вы приобрели товары и при этом уплатили поставщику НДС, то в графе 5 разд. I нужно отразить отдельно стоимость товаров (без НДС) и отдельно сумму уплаченного НДС.

Основание — пп. 8, 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ

———————————

<*> Данные разъяснения чиновников даны в отношении прежней формы Книги учета доходов и расходов и Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Однако полагаем, что вывод, изложенный в указанном Письме, применим и в настоящее время.

<**> Указанные разъяснения Минфина России даны в отношении прежних форм Книги учета доходов и расходов. Однако полагаем, что данные выводы актуальны и в настоящее время.

 

Каждая таблица разд. I заканчивается итоговыми строками. Они заполняются по окончании соответствующего отчетного (налогового) периода, по которому заполнялась таблица. При этом итоговые значения указываются только по графам 4 и 5 таблиц.

Разберем, что следует указывать по данным строкам в каждой из таблиц.

 

Строка Что указывается
Графа 4 Графа 5
Таблица 1 (ведется в I квартале)
Итого за I квартал Сумма доходов, признанных в I квартале:сумма всех значений, отраженных в графе 4 таблицы 1 разд. I Сумма расходов, признанных в I квартале:сумма всех значений, отраженных в графе 5 таблицы 1 разд. I
Таблица 2 (ведется во II квартале)
Итого за II квартал Сумма доходов, признанных во II квартале:сумма всех значений, отраженных в графе 4 таблицы 2 разд. I Сумма расходов, признанных во II квартале:сумма всех значений, отраженных в графе 5 таблицы 2 разд. I
Итого за полугодие Сумма доходов, признанных в I полугодии нарастающим итогом с начала года:значение графы 4 по строке «Итого за I квартал» таблицы 1 разд. I + значение графы 4 по строке «Итого за II квартал» таблицы 2 разд. I Сумма расходов, признанных в I полугодии нарастающим итогом с начала года:значение графы 5 по строке «Итого за I квартал» таблицы 1 разд. I + значение графы 5 по строке «Итого за II квартал» таблицы 2 разд. I
Таблица 3 (ведется в III квартале)
Итого за III квартал Сумма доходов, признанных в III квартале:сумма всех значений, отраженных в графе 4 таблицы 3 разд. I Сумма расходов, признанных в III квартале:сумма всех значений, отраженных в графе 5 таблицы 3 разд. I
Итого за 9 месяцев Сумма доходов, признанных за 9 месяцев нарастающим итогом с начала года:значение графы 4 по строке «Итого за полугодие» таблицы 2 разд. I + значение графы 4 по строке «Итого за III квартал» таблицы 3 разд. I Сумма расходов, признанных за 9 месяцев нарастающим итогом с начала года:значение графы 5 по строке «Итого за полугодие» таблицы 2 разд. I + значение графы 5 по строке «Итого за III квартал» таблицы 3 разд. I
Таблица 4 (ведется в IV квартале)
Итого за IV квартал Сумма доходов, признанных в IV квартале:сумма всех значений, отраженных в графе 4 таблицы 4 разд. I Сумма расходов, признанных в IV квартале:сумма всех значений, отраженных в графе 5 таблицы 4 разд. I
Итого за год Сумма доходов, признанных в налоговом периоде нарастающим итогом с начала года:значение графы 4 по строке «Итого за 9 месяцев» таблицы 3 разд. I + значение графы 4 по строке «Итого за IV квартал» таблицы 4 разд. I Сумма расходов, признанных в налоговом периоде нарастающим итогом с начала года:значение графы 5 по строке «Итого за 9 месяцев» таблицы 3 разд. I + значение графы 5 по строке «Итого за IV квартал» таблицы 4 разд. I

Справка к разд. I заполняется по итогам налогового периода. В ней обобщаются данные о налоговой базе по «упрощенному» налогу за год.

─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─

на16

─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─

Рассмотрим порядок заполнения справки построчно.

Строка Что указывается
010 Сумма полученных налогоплательщиком доходов за налоговый период.Значение стр. 010 = значение гр. 4 по строке «Итого за год» разд. I (п. 2.7 Порядка заполнения)
020 Сумма произведенных налогоплательщиком расходов за налоговый период.Значение стр. 020 = значение гр. 5 по строке «Итого за год» разд. I (п. 2.8 Порядка заполнения)
030 Разница между суммой уплаченного за прошлый год минимального налога <*> и суммой «упрощенного» налога, которую вы сами рассчитали к уплате за прошлый год (п. 2.9 Порядка заполнения).Значение строки 030 Книги учета доходов и расходов рассчитывается так:

стр. 030 Книги учета доходов и расходов на истекший налоговый период = стр. 270 разд. 2 налоговой декларации по «упрощенному» налогу за прошлый налоговый период — стр. 260 разд. 2 налоговой декларации по «упрощенному» налогу за прошлый налоговый период

Итого получено
040 Налоговая база за налоговый период, т.е. доходы, уменьшенные на величину расходов (п. 2.10 Порядка заполнения).Значение строки 040 рассчитывается следующим образом:

стр. 040 = стр. 010 — стр. 020 — стр. 030.

Если в результате расчетов получилось отрицательное число, в строке 040 оно не отражается

041 Сумма убытков, которые получены налогоплательщиком за налоговый период (п. 2.11 Порядка заполнения).Значение строки 041 рассчитывается следующим образом:

стр. 041 = стр. 020 + стр. 030 — стр. 010.

Если в результате расчетов получилось отрицательное число, в строке 041 оно не отражается

———————————

<*> Напомним, что минимальный налог вы уплачиваете, когда сумма исчисленного в общем порядке «упрощенного» налога по итогам года составила менее 1% от суммы полученных за год доходов (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).

В следующих налоговых периодах вы вправе учесть образовавшуюся разницу между исчисленным вами налогом и уплаченным минимальным налогом в расходах по «упрощенному» налогу. В том числе увеличить убытки, которые потом можно списать на расходы по правилам п. 7 ст. 346.18 НК РФ (они отражаются в разд. III Книги учета доходов и расходов).

Добавим, что в НК РФ нет положений о том, что учесть в расходах образовавшуюся разницу можно только по итогам налогового периода (абз. 4 п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Однако форма Книги учета доходов и расходов и Порядок заполнения составлены таким образом, что по-другому отразить в расходах указанную разницу вы не сможете (п. п. 2.5, 2.9 — 2.11 Порядка заполнения).

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code