ГЛАВА 8. ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НАЛОГА И АВАНСОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ

Порядок исчисления и уплаты налога и авансовых платежей при УСН предусмотрен ст. 346.21 НК РФ.

Схема уплаты налога выглядит следующим образом:

1) по итогам каждого отчетного периода уплачиваются авансовые платежи;

2) по итогам налогового периода уплачивается сумма налога.

Порядок расчета авансовых платежей и суммы налога зависит от того, какой объект налогообложения вы применяете: «доходы» или «доходы, уменьшенные на величину расходов».

Далее мы рассмотрим особенности исчисления налога и авансовых платежей при УСН в зависимости от объекта налогообложения, а также типовые вопросы и ситуации, которые возникают у налогоплательщиков на практике при расчете и уплате налога при УСН.

 

8.1. КАК ИСЧИСЛИТЬ (РАССЧИТАТЬ) АВАНСОВЫЕ ПЛАТЕЖИ И НАЛОГ ПРИ УСН С ОБЪЕКТОМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ «ДОХОДЫ»

 

Порядок расчета авансового платежа при УСН с объектом налогообложения «доходы» указан в п. 3 ст. 346.21 НК РФ. Для исчисления авансового платежа вам необходимо выполнить следующие действия.

  1. Определить налоговую базу по итогам отчетного периода. Для этого вы рассчитываете нарастающим итогом сумму фактически полученных доходов с начала года до окончания соответствующего отчетного периода (I квартала, полугодия, 9 месяцев).

 

Примечание

Подробнее о налоговой базе и доходах, которые облагаются «упрощенным» налогом, вы можете узнать в гл. 5 «Налоговая база» и разд. 3.4 «Доходы, которые учитываются (облагаются) при УСН. Поступления, которые доходами не являются».

 

  1. Определить величину авансового платежа, приходящуюся на налоговую базу, исчисленную с начала года до окончания отчетного периода, по формуле:

АПрасч = НБ x С,

где НБ — налоговая база, исчисляемая нарастающим итогом с начала года до конца отчетного периода, за который производится расчет;

С — ставка налога. Для рассматриваемого объекта налогообложения общая ставка налога составляет 6% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ). Положениями ст. 346.20 НК РФ предусмотрены случаи, когда субъекты РФ могут устанавливать иные размеры ставок налога, уплачиваемого при УСН. Об отдельных из них см. разд. 7.2 «Налоговые ставки при объекте налогообложения «доходы» или «доходы минус расходы».

  1. Определить авансовый платеж, подлежащий уплате по итогам отчетного периода, по формуле:

АП = АПрасч — НВ — АПисч,

где АПрасч — авансовый платеж, приходящийся на налоговую базу, определенную с начала года до конца отчетного периода, за который производится расчет;

НВ — налоговый вычет в размере уплаченных взносов на обязательное социальное страхование и выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности <1>;

АПисч — сумма авансовых платежей, исчисленных (подлежащих уплате) по итогам предыдущих отчетных периодов (в текущем налоговом периоде) <2>.

———————————

<1> Авансовый платеж может быть уменьшен на сумму страховых взносов, пособий по временной нетрудоспособности и платежей по договорам добровольного личного страхования. Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 8.1.1 «Общие условия и порядок уменьшения сумм авансового платежа и налога при УСН с объектом налогообложения «доходы» (применение налогового вычета). Состав вычета».

<2> Авансовый платеж уменьшается на ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу (п. п. 3, 5 ст. 346.21 НК РФ).

 

После того как вы рассчитали суммы авансовых платежей, по итогам налогового периода вы определяете сумму налога, подлежащую доплате в бюджет. При исчислении налога по итогам календарного года может выявиться и переплата, которая подлежит зачету или возврату.

Формула исчисления «упрощенного» налога к уплате по итогам налогового периода имеет следующий вид (п. 1 ст. 346.21 НК РФ):

Н = Нг — АПисч,

где Нг — налог, исчисленный исходя из налоговой базы, рассчитанной с начала года до конца налогового периода. Порядок исчисления налога аналогичен порядку исчисления авансовых платежей;

АПисч — авансовые платежи, исчисленные в течение налогового периода (п. 5 ст. 346.21 НК РФ).

 

ПРИМЕР

расчета суммы налога к уплате при применении объекта налогообложения «доходы»

 

Ситуация

Организация «Гамма», применяющая объект налогообложения «доходы», за истекший год (налоговый период) получила доход в размере 2 500 000 руб. Этот показатель сложился следующим образом.

 

Месяц Доход, руб. Отчетный (налоговый) период Доход за отчетный (налоговый) период (нарастающим итогом), руб.
Январь 180 000 I квартал 600 000
Февраль 200 000
Март 220 000
Апрель 250 000 Полугодие 1 300 000
Май 220 000
Июнь 230 000
Июль 200 000 9 месяцев 1 800 000
Август 150 000
Сентябрь 150 000
Октябрь 200 000 Год 2 500 000
Ноябрь 200 000
Декабрь 300 000

В указанном налоговом периоде организация «Гамма» уплатила страховые взносы в размере:

— 15 000 руб. — в I квартале;

— 34 500 руб. — в течение полугодия;

— 54 000 руб. — в течение 9 месяцев;

— 74 000 руб. — в течение года.

Кроме того, в текущем году организация за счет собственных средств (за первые три дня болезни работников) выплатила своим работникам пособия по временной нетрудоспособности в размере 13 000 руб.:

— в III квартале — в сумме 6000 руб.;

— в IV квартале — в сумме 7000 руб.

Необходимо определить размер авансовых платежей и налога, которые организация «Гамма» должна уплатить по итогам отчетных периодов (I квартала, полугодия, 9 месяцев) и налогового периода.

 

Решение

Организации «Гамма» необходимо сделать следующее.

  1. Рассчитать сумму авансового платежа, подлежащего уплате по итогам отчетного периода — I квартала.

Для этого в первую очередь нужно определить величину авансового платежа, приходящуюся на налоговую базу, исчисленную за период с начала года до окончания I квартала:

600 000 руб. x 6% = 36 000 руб.

Эта сумма уменьшается на страховые взносы, уплаченные в I квартале.

Величина уплаченных в I квартале взносов (15 000 руб.) не превышает максимального размера вычета, который в силу абз. 5 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ составляет 18 000 руб. (36 000 руб. x 50%). Таким образом, авансовый платеж можно уменьшить на всю сумму взносов:

36 000 руб. — 15 000 руб. = 21 000 руб.

Следовательно, за I квартал организация «Гамма» должна перечислить в бюджет авансовый платеж в размере 21 000 руб.

  1. Рассчитать сумму авансового платежа по итогам отчетного периода — полугодия.

Для этого прежде всего нужно определить величину авансового платежа, приходящуюся на налоговую базу, исчисленную с начала года до окончания полугодия:

1 300 000 руб. x 6% = 78 000 руб.

Эта сумма уменьшается на страховые взносы, уплаченные в течение полугодия.

Величина уплаченных в течение полугодия взносов (34 500 руб.) не превышает максимального размера вычета, который в силу абз. 5 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ составляет 39 000 руб. (78 000 руб. x 50%). Таким образом, авансовый платеж можно уменьшить на всю их сумму:

78 000 руб. — 34 500 руб. = 43 500 руб.

Этот результат уменьшается на авансовый платеж, уплаченный за I квартал:

43 500 руб. — 21 000 руб. = 22 500 руб.

Таким образом, по итогам полугодия авансовый платеж к уплате составит 22 500 руб.

  1. Рассчитать сумму авансового платежа по итогам отчетного периода — 9 месяцев.

Для этого в первую очередь нужно определить величину авансового платежа, которая приходится на налоговую базу, исчисленную с начала года до окончания 9 месяцев:

1 800 000 руб. x 6% = 108 000 руб.

Эта сумма уменьшается на страховые взносы, уплаченные в течение 9 месяцев, а также на пособия по временной нетрудоспособности, которые были выплачены работникам за первые три дня болезни в III квартале организацией «Гамма».

Величина уплаченных в течение 9 месяцев взносов и выплаченных пособий (60 000 руб. = 54 000 руб. + 6000 руб.) превышает максимальный размер вычета, который в силу абз. 5 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ составляет 54 000 руб. (108 000 руб. x 50%). Таким образом, авансовый платеж можно уменьшить только на 54 000 руб.

Следовательно, величина авансового платежа, уменьшенная на размер вычета, составит 54 000 руб. (108 000 руб. — 54 000 руб.).

Данный результат уменьшается на авансовые платежи, уплаченные по итогам I квартала и полугодия:

54 000 руб. — (21 000 руб. + 22 500 руб.) = 10 500 руб.

Таким образом, по итогам 9 месяцев авансовый платеж к уплате составит 10 500 руб.

  1. Рассчитать сумму налога по итогам налогового периода.

Для этого в первую очередь нужно определить сумму налога исходя из налоговой базы за год:

2 500 000 руб. x 6% = 150 000 руб.

Эта сумма уменьшается на страховые взносы, уплаченные в течение года, а также на пособия по временной нетрудоспособности, которые организация «Гамма» выплатила работникам за первые три дня болезни в III и IV кварталах.

Величина уплаченных в течение 9 месяцев взносов и выплаченных пособий (87 000 руб. = 74 000 руб. + 6000 руб. + 7000 руб.) превышает максимальный размер вычета, который в силу абз. 5 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ составляет 75 000 руб. (150 000 руб. x 50%). Таким образом, налог можно уменьшить только на 75 000 руб.

Следовательно, сумма налога с учетом вычета составит 75 000 руб.

Данный результат уменьшается на авансовые платежи, уплаченные по итогам I квартала, полугодия и 9 месяцев:

75 000 руб. — (21 000 руб. + 22 500 руб. + 10 500 руб.) = 21 000 руб.

Таким образом, у организации «Гамма» по итогам налогового периода (года) налог к уплате составит 21 000 руб.

 

Далее мы подробнее рассмотрим порядок применения вычетов при расчете авансовых платежей и налога.

Быстро перейти к нужному разделу вы можете по следующим ссылкам:

разд. 8.1.1. Общие условия и порядок уменьшения сумм авансового платежа и налога при УСН с объектом налогообложения «доходы» (применение налогового вычета). Состав вычета

разд. 8.1.2. Как уменьшить сумму налога (авансового платежа) при УСН с объектом налогообложения «доходы» на суммы обязательных страховых взносов (взносы в ПФР, ФСС РФ и ФФОМС)

разд. 8.1.3. Как уменьшить сумму налога (авансового платежа) при УСН с объектом налогообложения «доходы» на сумму расходов по выплате работникам пособий по временной нетрудоспособности (оплате больничных листов)

разд. 8.1.4. Как уменьшить сумму налога (авансового платежа) при УСН на платежи (взносы) по договорам добровольного личного страхования своих работников на случай их временной нетрудоспособности

разд. 8.1.5. Как уменьшить сумму налога (авансового платежа) при УСН на страховые взносы в виде фиксированных платежей, уплачиваемых индивидуальными предпринимателями с объектом налогообложения «доходы» за себя (взносы в ПФР и ФФОМС)

 

8.1.1. ОБЩИЕ УСЛОВИЯ И ПОРЯДОК УМЕНЬШЕНИЯ СУММ АВАНСОВОГО ПЛАТЕЖА И НАЛОГА ПРИ УСН С ОБЪЕКТОМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ «ДОХОДЫ» (ПРИМЕНЕНИЕ НАЛОГОВОГО ВЫЧЕТА). СОСТАВ ВЫЧЕТА

 

Налогоплательщики, которые применяют УСН с объектом налогообложения «доходы», могут уменьшить авансовый платеж и налог на сумму страховых взносов, пособий по временной нетрудоспособности и платежей по договорам добровольного личного страхования работников (далее — вычет). Такая возможность предусмотрена п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ.

Необходимо сразу отметить, что размер вычета и суммы, входящие в его состав, зависят от наличия или отсутствия у вас наемных работников и (или) выплат и иных вознаграждений физическим лицам. Поэтому рассмотрим каждую категорию «упрощенцев» в зависимости от этого основания:

1) организации и индивидуальные предприниматели, использующие труд работников и (или) выплачивающие вознаграждение физическим лицам.

Такие налогоплательщики могут уменьшить налог при УСН на следующие суммы в совокупности (пп. 1 — 3 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ):

— на страховые взносы с выплат своим работникам и (или) другим физическим лицам (далее — обязательные страховые взносы);

— пособия по временной нетрудоспособности (кроме несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний), выплаченные работникам за счет средств работодателя;

— платежи (взносы) по договорам добровольного страхования своих работников на случай временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни нетрудоспособности, оплачиваемые за счет средств работодателя.

Кроме того, работодатели — индивидуальные предприниматели в состав вычета включают также и взносы, уплаченные на свое страхование. Это следует из содержания пп. 1 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ. То есть платежи в фиксированном размере в ПФР и ФФОМС включаются данными налогоплательщиками в общий состав вычета.

Причем авансовые платежи и налог могут быть уменьшены такими налогоплательщиками не более чем на 50% (абз. 5 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ). Следовательно, если общая сумма указанных выплат составит более половины исчисленного авансового платежа (налога), то авансовый платеж (налог) к уплате можно будет уменьшить только на 50% (Письмо Минфина России от 17.01.2014 N 03-11-11/1346).

Организации и работодатели-предприниматели, совмещающие «упрощенку» с ЕНВД, должны распределять страховые взносы, уплаченные за работников, которые заняты в деятельности по обоим спецрежимам. Распределяются такие взносы пропорционально доле доходов, полученных в рамках каждого спецрежима, в общей сумме доходов налогоплательщика (Письмо Минфина России от 29.03.2013 N 03-11-11/121).

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 6.6.2.1 «Совмещение ЕНВД и УСН: распределяем страховые взносы на обязательное социальное страхование, используя расчетную методику» Практического пособия по ЕНВД;

 

2) индивидуальные предприниматели, не имеющие наемных работников и не производящие выплат и иных вознаграждений физическим лицам.

Эти «упрощенцы» уменьшают исчисленный авансовый платеж (налог) только на сумму страховых взносов, уплаченных за себя (абз. 6 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ).

Однако согласно абз. 6 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ на них не распространяется ограничение на 50%-ное уменьшение суммы авансового платежа (налога). Следовательно, они могут уменьшить авансовый платеж (налог) на всю сумму фиксированных платежей (Письма Минфина России от 01.09.2014 N 03-11-09/43646 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 31.10.2014 N ГД-4-3/22601@), от 26.05.2014 N 03-11-11/24975, от 07.04.2014 N 03-11-11/15344, от 28.03.2014 N 03-11-12/13897, от 28.03.2014 N 03-11-11/13842, от 28.03.2014 N 03-11-11/13900, от 20.03.2014 N 03-11-11/12248, от 17.02.2014 N 03-11-11/6367, от 17.02.2014 N 03-11-11/6295, от 16.05.2013 N 03-11-11/159, от 05.04.2013 N 03-11-10/17, от 24.01.2013 N 03-11-11/25, от 29.12.2012 N 03-11-09/99, от 05.12.2012 N 03-11-10/57, ФНС России от 25.02.2013 N ЕД-3-3/643@, от 05.02.2013 N ЕД-2-3/80@ (п. 2)).

Индивидуальный предприниматель может совмещать «упрощенку» с другим налоговым режимом, например с ЕНВД. И если при осуществлении деятельности, облагаемой УСН, такой предприниматель не производит выплат и иных вознаграждений физическим лицам, то он вправе будет уменьшить авансовый платеж (налог) на страховые взносы, уплаченные за свое страхование, без ограничения (Письма Минфина России от 03.04.2013 N 03-11-11/130, от 02.04.2013 N 03-11-09/10547 (доведено до сведения налоговых органов и налогоплательщиков Письмом ФНС России от 29.05.2013 N ЕД-4-3/9779@)).

Отметим, что с 1 января 2015 г. в состав вычета могут быть включены иные затраты.

Так, положениями п. 3 ст. 15 НК РФ предусмотрен торговый сбор (п. 3 ст. 1, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ). Он вводится в г. г. Москве, Санкт-Петербурге, Севастополе и муниципальных образованиях, не входящих в состав этих городов федерального значения, по правилам, которые установлены п. 4 ст. 12, ст. 410 НК РФ, ч. 4 ст. 4 Закона N 382-ФЗ.

В связи с этим с указанной даты ст. 346.21 НК РФ дополнена п. 8 (п. 24 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Закона N 382-ФЗ). Согласно положениям приведенной нормы «упрощенцы» в дополнение к суммам, установленным п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ, вправе уменьшить сумму налога (авансового платежа), исчисленного по итогам налогового (отчетного) периода, на сумму торгового сбора, уплаченного в течение данного налогового (отчетного) периода. При этом должны быть соблюдены следующие условия (п. 8 ст. 346.21 НК РФ):

— налогоплательщик осуществляет вид предпринимательской деятельности, в отношении которого в соответствии с гл. 33 НК РФ установлен торговый сбор;

— налогоплательщик вправе уменьшить сумму исчисленного по итогам налогового (отчетного) периода налога (авансового платежа), зачисляемую в консолидированный бюджет субъекта РФ, в состав которого входит муниципальное образование (в бюджет города федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга или Севастополя);

— налогоплательщик представил уведомление о постановке на учет в качестве плательщика торгового сбора в отношении объекта осуществления предпринимательской деятельности, по которому уплачен торговый сбор.

Стоит учитывать, что порядок уменьшения суммы налога (авансового платежа) на сумму торгового сбора не определен положениями ст. 346.21 НК РФ. Исходя из буквального прочтения п. 8 ст. 346.21 НК РФ торговый сбор может уменьшить сумму налога в дополнение к суммам, установленным п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ. Это позволяет сделать вывод, что «упрощенцы» смогут уменьшить сумму налога на вычеты, предусмотренные п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ, и на сумму торгового сбора. Следовательно, организации и индивидуальные предприниматели, использующие труд работников и (или) выплачивающие вознаграждение физическим лицам, смогут уменьшить налог (авансовые платежи) на выплаты, предусмотренные п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ (но не более чем на 50%), и на полную сумму торгового сбора.

Вместе с тем поскольку этот вопрос в п. п. 3.1, 8 ст. 346.21 НК РФ прямо не урегулирован, то не исключено, что проверяющие сочтут неправомерным уменьшение суммы налога более чем на 50%. В связи с неоднозначностью положений нормы полагаем, что разъяснения по вопросу применения п. 8 ст. 346.21 НК РФ будут даны контролирующими органами.

 

8.1.2. КАК УМЕНЬШИТЬ СУММУ НАЛОГА (АВАНСОВОГО ПЛАТЕЖА) ПРИ УСН С ОБЪЕКТОМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ «ДОХОДЫ» НА СУММЫ ОБЯЗАТЕЛЬНЫХ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ (ВЗНОСЫ В ПФР, ФСС РФ И ФФОМС)

 

Напомним, что «упрощенцы» с объектом налогообложения «доходы» могут уменьшить исчисленные авансовые платежи и налог на страховые взносы с выплат своим работникам (обязательные страховые взносы). К их числу относятся взносы (пп. 1 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ):

1) на обязательное пенсионное страхование (далее — взносы на ОПС);

2) на обязательное медицинское страхование (далее — взносы на ОМС);

3) на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (далее — ВНиМ);

4) на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее — взносы на случай травматизма).

 

Примечание

О тарифах указанных страховых взносов вы можете узнать в гл. 4 «Тарифы (ставки) страховых взносов на обязательное социальное страхование» Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование и гл. 5 «Страховой тариф» Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

 

Теперь рассмотрим действующий порядок включения обязательных страховых взносов в состав вычета. Отметим, что ранее порядок был несколько иным.

 

Примечание

Порядок включения в состав вычета платежей, которые уплатил за свое страхование индивидуальный предприниматель, имеющий работников, рассмотрен в разд. 8.1.5 «Как уменьшить сумму налога (авансового платежа) при УСН на страховые взносы в виде фиксированных платежей, уплачиваемых индивидуальными предпринимателями с объектом налогообложения «доходы» за себя (взносы в ПФР и ФФОМС)».

 

Условия уменьшения авансовых платежей и налога при УСН на обязательные страховые взносы следующие:

1) фактическая уплата обязательных страховых взносов осуществлена в соответствующем отчетном (налоговом) периоде.

Исчисленный за отчетный (налоговый) период авансовый платеж (налог) уменьшается на обязательные страховые взносы, которые фактически уплачены в данном периоде. При этом не имеет значения, за какой период начислены взносы (пп. 1 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ).

Также возможна ситуация, когда за вами числится задолженность (недоимка) по обязательным страховым взносам за отчетные периоды (расчетный период) 2012 г. и вы решили ее уплатить. В этом случае сумму уплаченной недоимки вы также сможете принять к уменьшению авансового платежа или налога при УСН за тот период, в котором произведена фактическая уплата такой задолженности. На это указал и Минфин России (Письма от 01.09.2014 N 03-11-09/43646 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 31.10.2014 N ГД-4-3/22601@), от 13.01.2014 N 03-11-11/252, от 08.02.2013 N 03-11-11/60, от 29.12.2012 N 03-11-09/99).

 

Например, 10 января 2013 г. организация «Альфа», применяющая УСН с объектом налогообложения «доходы», исчислила и уплатила в отношении работников обязательные страховые взносы за декабрь 2012 г.

11 января 2013 г. она уплатила задолженность по обязательным страховым взносам в отношении данных работников за ноябрь 2012 г.

Указанные суммы организация сможет учесть при уменьшении авансового платежа по «упрощенному» налогу за I квартал 2013 г.

 

Кроме того, как видно, наличие недоимки по уплате страховых взносов за предыдущие периоды не лишает вас права на применение вычета в текущем отчетном (налоговом) периоде;

2) к уменьшению авансового платежа (налога) принимаются только те суммы, которые уплачены в пределах исчисленных обязательных страховых взносов (пп. 1 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ). По мнению Минфина России, данное правило распространяется и на суммы уплаты недоимки по обязательным страховым взносам за отчетные периоды 2012 г. (Письма от 08.02.2013 N 03-11-11/60, от 29.12.2012 N 03-11-09/99).

При подаче налоговой декларации вы не обязаны представлять в налоговый орган документы, подтверждающие размер исчисленных и уплаченных обязательных страховых взносов (расчеты сумм страховых взносов, копии платежных поручений, подтверждающих их уплату, и др.). Налоговый кодекс РФ этого не предусматривает. Поэтому при приеме деклараций по УСН инспекция не вправе требовать от вас такие дополнительные документы. Указанная позиция содержится в Письме ФНС России от 13.07.2010 N ШС-37-3/6575@;

3) к уменьшению налога принимаются только те суммы страховых взносов, которые начислены за период применения «упрощенки».

Если в предыдущем налоговом периоде деятельность облагалась в рамках иного режима налогообложения, то взносы, начисленные за данный период, не учитываются при расчете УСН (Письма Минфина России от 29.03.2013 N 03-11-09/10035 (вопрос 1), от 29.12.2012 N 03-11-09/99 (вопрос 1)).

 

Например, с 1 января 2013 г. вместо ЕНВД организация начала применять УСН и 15 января 2013 г. уплатила обязательные страховые взносы за декабрь 2012 г. В этом случае налогоплательщик не сможет уменьшить авансовый платеж по налогу при УСН за I квартал 2013 г. на сумму обязательных страховых взносов за декабрь 2012 г., хотя фактически уплатил ее в I квартале 2013 г. Данная сумма должна быть учтена в рамках ЕНВД.

 

Итак, если рассмотренные условия вами соблюдены, вы можете уменьшить авансовый платеж (налог) на сумму обязательных страховых взносов. При этом имейте в виду, что обязательные страховые взносы в сумме с пособиями по временной нетрудоспособности и платежами по договорам добровольного страхования работников на случай временной нетрудоспособности, а также фиксированными платежами в ПФР и ФФОМС, уплаченными работодателем — индивидуальным предпринимателем, уменьшают авансовые платежи и налог при УСН не более чем наполовину (абз. 5 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ).

 

СИТУАЦИЯ: Может ли налогоплательщик, применяющий УСН с объектом налогообложения «доходы», уменьшить сумму налога (авансового платежа) на страховые взносы, если за последние три месяца (квартал) доходы отсутствовали?

 

Такая ситуация, когда в последнем квартале налогового периода (либо отчетного периода, в котором более одного квартала) доходов налогоплательщик не получал, а страховые взносы уплачивал, вполне возможна. Тем не менее при указанных обстоятельствах право на вычет он сохраняет. Основания для этого вывода следующие. Расчет налоговой базы и налога осуществляется нарастающим итогом в целом за соответствующий налоговый (отчетный) период: за полугодие, 9 месяцев, год, а не за квартал (п. 5 ст. 346.18, ст. 346.19, п. п. 3, 4 ст. 346.21 НК РФ). К вычету также принимаются суммы страховых взносов, уплаченных в этом же периоде (пп. 1 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ).

Напомним, что «упрощенец» не может уменьшить сумму налога (авансового платежа) больше чем на 50%. Исключение составляют индивидуальные предприниматели, которые не производят выплат физическим лицам (абз. 6 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ).

 

Например, ООО «Гамма» применяет УСН с объектом «доходы». За 9 месяцев текущего года доходы общества составили 6 000 000 руб. В IV квартале доходов у организации не было.

По итогам налогового периода налог был исчислен в сумме 360 000 руб. ((6 000 000 руб. + 0 руб.) x 6%).

Также за период с января по декабрь организация исчислила и уплатила в этом же периоде страховые взносы в сумме 162 000 руб. Кроме того, в течение года она выплатила своему работнику пособие по временной нетрудоспособности в размере 15 000 руб.

Общая сумма взносов и пособий, уплаченных в течение года, составила 177 000 руб. (162 000 руб. + 15 000 руб.).

Эту сумму организация в полном объеме примет к вычету по «упрощенному» налогу по итогам года, поскольку размер вычета (177 000 руб.) не превышает 50% суммы исчисленного налога (360 000 руб. x 50% = 180 000 руб.). Сумма налога к уплате в бюджет составит 183 000 руб. (360 000 руб. — 177 000 руб.).

 

8.1.2.1. КАК УМЕНЬШИТЬ СУММУ НАЛОГА (АВАНСОВОГО ПЛАТЕЖА) ПРИ УСН НА СУММЫ ОБЯЗАТЕЛЬНЫХ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ (ВЗНОСЫ В ПФР, ФСС РФ И ФФОМС) ДО 2013 Г.

 

До 1 января 2013 г. «упрощенцы» с объектом налогообложения «доходы» уменьшали исчисленные авансовые платежи и налог на обязательные страховые взносы. К их числу относились взносы на ОПС, ОМС, ВНиМ и взносы на случай травматизма (абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ).

 

Примечание

О применявшихся до 2013 г. тарифах обязательных страховых взносов на ОПС, ОМС и ВНиМ, а также взносов на случай травматизма вы можете узнать в гл. 4 «Тарифы (ставки) страховых взносов на обязательное социальное страхование» Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование и гл. 5 «Страховой тариф» Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний соответственно.

 

Подчеркнем, что авансовый платеж (налог) уменьшался только на обязательные страховые взносы, уплаченные в пределах исчисленных сумм. Следовательно, если эти взносы были уплачены сверх положенной суммы, то сумма переплаты к уменьшению авансовых платежей и налога не принималась (абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ).

Кроме того, такие взносы должны были быть уплачены за тот период, за который исчислялся уменьшаемый на них авансовый платеж (налог) (абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ). То есть авансовый платеж за I квартал 2012 г. можно было уменьшить только на обязательные страховые взносы, уплаченные за январь, февраль и март 2012 г. соответственно.

 

Примечание

Страховые взносы на ОПС, ОМС и ВНиМ уплачивались ежемесячно в срок не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который они были начислены (ч. 4, 5 ст. 15 Закона N 212-ФЗ).

Таким образом, за январь страховые взносы надо было уплатить не позднее 15 февраля, за февраль — не позднее 15 марта, за март — не позднее 15 апреля и т.д.

Сроки уплаты взносов на случай травматизма зависели от того, в отношении кого они перечислялись (п. 4 ст. 22 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ). Так, взносы, начисленные на выплаты по трудовым договорам, уплачивались не позднее дня, установленного для получения (перечисления) в банке средств на выплату заработной платы за истекший месяц. А взносы в отношении выплат по гражданско-правовым договорам — в срок, установленный страхователю тем филиалом ФСС РФ, в котором он состоит на учете.

 

Однако отметим, что контролирующие органы давали неоднозначные разъяснения о том, на какие взносы может быть уменьшена сумма авансовых платежей и налога при УСН.

 

ПРИМЕР

расчета «упрощенного» налога к уплате до 2013 г.

Ситуация

За 2012 г. организация «Бета» исчислила сумму налога, уплачиваемого при применении УСН, в размере 250 000 руб.

Помимо этого, за январь — ноябрь 2012 г. она исчислила и уплатила с вознаграждений работникам взносы на социальное страхование (в том числе на ОПС, ОМС, страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также взносы на случай травматизма). Общая сумма уплаченных взносов составила 60 000 руб.

Страховые взносы за декабрь 2012 г. организация исчислила, но до представления декларации по УСН за 2012 г. не уплатила. Общая сумма взносов, начисленных за декабрь, составила 8000 руб.

 

Решение

В рассматриваемой ситуации организация «Бета» вправе уменьшить исчисленный за 2012 г. налог на сумму страховых взносов, исчисленных и уплаченных за январь — ноябрь 2012 г.

Сумму страховых взносов, исчисленных за декабрь 2012 г., организация не вправе принять в уменьшение налога, поскольку они не были уплачены к моменту представления налоговой декларации.

Таким образом, сумма «упрощенного» налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам 2012 г., равна 190 000 руб. (250 000 руб. — 60 000 руб.).

 

СИТУАЦИЯ: Какие взносы на ОСС до 2013 г. уменьшали налог и авансовый платеж: уплаченные в отчетном (налоговом) периоде или начисленные за отчетный (налоговый) период (при условии их фактической уплаты)

 

Напомним, что с 2013 г. для применения вычета важен только факт реальной уплаты взносов в отчетном (налоговом) периоде, а не период, за который они начислены.

А до 2013 г. уменьшение налога (авансового платежа) на сумму страховых взносов регулировалось абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ. Согласно данной норме в вычет по налогу (авансовому платежу по налогу), исчисленному за налоговый (отчетный) период, включалась сумма страховых взносов, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за тот же период. При применении этой нормы на практике возникал следующий вопрос: должны ли в целях уменьшения суммы налога (авансового платежа) взносы на обязательное страхование быть не только фактически уплачены, но и начислены за соответствующий налоговый (отчетный) период?

В данной ситуации существовали два подхода к ее решению.

  1. Налог (авансовые платежи) можно было уменьшать только на суммы фактически уплаченных страховых взносов, начисленные за тот же налоговый (отчетный) период, за который рассчитывался налог (авансовый платеж) при УСН. Такие разъяснения содержатся в Письмах Минфина России от 28.01.2013 N 03-11-11/33, от 30.03.2012 N 03-11-11/105, от 20.03.2012 N 03-11-06/2/44, от 14.11.2011 N 03-11-11/282, от 24.10.2011 N 03-11-06/2/146, ФНС России от 10.03.2011 N КЕ-4-3/3785@, от 12.05.2010 N ШС-17-3/210, от 28.09.2009 N ШС-22-3/743@, УФНС России по г. Москве от 10.02.2010 N 16-15/013506. Аналогичный подход встречается и в судебной практике (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2008 N КА-А40/14185-07).

 

Например, сумма авансового платежа по налогу за полугодие могла быть уменьшена только на те суммы взносов, которые были исчислены за период с января по июнь включительно и перечислены во внебюджетные фонды к моменту уплаты авансового платежа за полугодие.

 

Однако в приведенных разъяснениях налоговые органы учитывали, что налоговая база по налогу, уплачиваемому при УСН, рассчитывалась нарастающим итогом (п. 5 ст. 346.18 НК РФ). Поэтому, если налогоплательщик перечислял взносы за соответствующие отчетные периоды после срока уплаты авансового платежа по «упрощенному» налогу, он мог учесть данные взносы при исчислении авансового платежа за следующий отчетный период или при расчете налога за год (Письма ФНС России от 10.03.2011 N КЕ-4-3/3785@, от 12.05.2010 N ШС-17-3/210, от 28.09.2009 N ШС-22-3/743@, УФНС России по г. Москве от 10.02.2010 N 16-15/013506).

Если же взносы, начисленные за налоговый период, были уплачены после подачи налоговой декларации по «упрощенному» налогу, представлялась уточненная годовая декларация (Письма ФНС России от 10.03.2011 N КЕ-4-3/3785@, от 12.05.2010 N ШС-17-3/210, от 28.09.2009 N ШС-22-3/743@, УФНС России по г. Москве от 10.02.2010 N 16-15/013506). В ней указывалась новая сумма вычета.

  1. Величину налога (авансового платежа) уменьшают суммы фактически уплаченных в налоговом (отчетном) периоде взносов независимо от того, за какой период они были начислены (Письма Минфина России от 09.09.2011 N 03-11-06/2/126, от 01.10.2009 N 03-11-11/193, от 18.06.2009 N 03-11-06/2/105, от 05.02.2009 N 03-11-06/2/16, от 29.01.2009 N 03-11-09/25, от 07.07.2008 N 03-11-04/2/97).

По нашему мнению, правильным являлся первый вариант. Исходя из норм абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ возможность уменьшения налога (авансового платежа) при УСН была связана не с периодом, в котором фактически уплачены взносы, а с периодом, за который они начислены (с учетом их фактической уплаты).

 

СИТУАЦИЯ: В каком размере до 2013 г. принимались в состав вычета страховые взносы при выплате работникам пособий по временной нетрудоспособности за четвертый и последующие дни болезни

 

Напомним, что до 2013 г. в состав вычета помимо взносов на обязательное социальное страхование включались пособия по временной нетрудоспособности. Поскольку в абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ не было указано на размер пособий, вопрос об определении их величины, включаемой в состав вычета, решался неоднозначно.

Такие пособия в части, возмещаемой ФСС РФ, уменьшали величину взносов, подлежащих уплате в ФСС РФ (ч. 2 ст. 15 Закона N 212-ФЗ).

В связи с этим контролирующие органы по-разному подходили и к определению величины взносов в ФСС РФ, включаемых в состав вычета.

Минфин России указывал, что взносы на страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством включались в состав вычета в размере начисленных сумм, хотя в бюджет ФСС РФ взносы перечисляются за вычетом пособия за четвертый и последующие дни нетрудоспособности (Письма от 19.07.2012 N 03-11-06/2/90, от 16.09.2010 N 03-11-06/2/146, от 13.12.2011 N 03-11-06/2/169, от 14.11.2011 N 03-11-11/282, от 24.10.2011 N 03-11-06/2/146).

ФНС России, напротив, считала, что взносы на страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством уменьшали налог только в размере фактически перечисленных в ФСС РФ сумм (Письмо от 15.06.2011 N ЕД-4-3/9475). При этом чиновники указывали, что п. 3 ст. 346.21 НК РФ содержал исчерпывающий перечень условий уменьшения налога на сумму пособий по временной нетрудоспособности.

Однако напомним, что контролирующие органы по-разному оценивали и величину пособий по временной нетрудоспособности, включаемых в состав вычета. В связи с этим при любом подходе налог к уплате фактически уменьшался на одну сумму.

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code