2.14. ПОРЯДОК ПЕРЕХОДА С УСН НА ИНОЙ РЕЖИМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ (ОСН, ЕНВД, ЕСХН). СРОК ПОДАЧИ УВЕДОМЛЕНИЯ ОБ ОТКАЗЕ ОТ ПРИМЕНЕНИЯ УСН

По общему правилу перейти с «упрощенки» на иную систему налогообложения вы вправе не ранее окончания налогового периода по УСН (п. 3 ст. 346.13 НК РФ) <11>. То есть такой переход возможен не раньше начала нового календарного года.

———————————

<11> В данном случае речь идет о добровольном отказе от применения УСН. Если же в период работы на «упрощенке» вы не выполнили условия ее применения, то должны перейти на другой налоговый режим с начала квартала, в котором было допущено такое несоответствие (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Подробнее об этом см. в разд. 2.14.1 «Порядок перехода на общий режим налогообложения при утрате права на применение УСН. Срок подачи сообщения в налоговый орган».

 

О переходе на другой налоговый режим вам нужно уведомить налоговую инспекцию по месту своего нахождения (месту жительства — для индивидуального предпринимателя). Срок уведомления — не позднее 15 января года, в котором вы намерены применять иной режим налогообложения (п. 6 ст. 346.13 НК РФ, Письмо ФНС России от 10.11.2009 N ШС-22-3/848@ (п. 5)).

Напомним, что если последний день срока приходится на выходной и (или) нерабочий праздничный день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

 

Например, в 2013 г. организация работает на «упрощенке», но в 2014 г. собирается применять общую систему налогообложения. Уведомить об этом налоговую инспекцию она должна до 15 января 2014 г. включительно. Если этот срок организация пропустит, то в течение 2014 г. ей следует применять УСН.

 

Уведомление об отказе от применения УСН можно подать по рекомендованной форме N 26.2-3, утвержденной Приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@.

Уведомление может быть подано в электронном виде. Порядок электронного документооборота в данном случае утвержден Приказом ФНС России от 18.01.2013 N ММВ-7-6/20. Формат представления уведомления об отказе от применения на УСН в электронной форме утвержден Приказом ФНС России от 16.11.2012 N ММВ-7-6/878@ (Приложение N 3).

Суды подчеркивают уведомительный характер перехода налогоплательщика с УСН на общий режим налогообложения и обращают внимание на то, что для отказа от УСН не требуется какого-либо подтверждающего или разрешающего документа от налогового органа (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.04.2010 N А82-12417/2009).

Однако судебная практика по вопросу о правомерности смены налогового режима при нарушении порядка, установленного п. 6 ст. 346.13 НК РФ, неоднозначна.

Некоторые арбитражные суды приходят к выводу, что непредставление (представление с нарушением установленного срока) уведомления о смене УСН на ОСН не лишает налогоплательщика права на изменение режима налогообложения (Постановления ФАС Уральского округа от 06.11.2013 N Ф09-10591/13 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 30.04.2014 N ВАС-1687/14), от 09.10.2012 N Ф09-9293/12, от 09.08.2012 N Ф09-6218/12, от 18.06.2012 N Ф09-4979/12, ФАС Центрального округа от 16.01.2014 N А68-276/2013, от 22.09.2010 N А48-673/2010).

Однако по этому вопросу есть и противоположная практика. Так, ранее ФАС Уральского округа указывал, что организации и индивидуальные предприниматели не вправе применять общий режим налогообложения в текущем году, если подали уведомление позже срока, установленного п. 6 ст. 346.13 НК РФ (Постановление от 06.03.2009 N Ф09-986/09-С2).

Кроме того, ФАС Поволжского округа пришел к выводу, что отзыв ранее поданных деклараций по УСН и представление декларации по ОСН не свидетельствуют о праве на применение общей системы налогообложения. Основанием для изменения налогового режима является представление «упрощенцем» заявления о переходе с УСН на ОСН (Постановление от 02.02.2009 N А55-8229/2008).

В то же время при смене УСН на ЕСХН суды применяют иной подход. Так, ФАС Дальневосточного округа подчеркнул, что переход на ЕСХН носит уведомительный характер. Если в инспекцию представлено заявление о переходе на ЕСХН в соответствии с п. 1 ст. 346.3 НК РФ, то смена налогового режима правомерна, даже если налогоплательщик не сообщил о прекращении применения УСН (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 21.10.2009 N Ф03-5405/2009).

 

СИТУАЦИЯ: Может ли налогоплательщик отказаться от применения УСН, если он подал уведомление (заявление) о переходе на этот режим, но еще не начал его применять?

 

Напомним, что налогоплательщик при соответствии требованиям п. п. 2 и 3 ст. 346.12 НК РФ вправе перейти на УСН с начала следующего налогового периода (года). Для этого в срок до 31 декабря текущего года он должен представить в налоговый орган уведомление (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

На практике возможна следующая ситуация. Вы подали уведомление о переходе на УСН, однако обстоятельства изменились и стало очевидно, что применять этот режим в следующем году будет невыгодно или нецелесообразно.

 

Например, организация «Альфа» 31 октября текущего года подала уведомление о переходе на УСН. В декабре она заключила ряд контрактов, исполнение которых произойдет в следующем году. Общая сумма доходов по этим договорам превысит установленную предельную величину доходов. Таким образом, переход на «упрощенку» для организации нецелесообразен.

 

Можно ли в этом случае отказаться от перехода на УСН?

Какой-либо специальной процедуры отмены, отзыва или аннулирования уведомления о переходе на «упрощенку» гл. 26.2 НК РФ не предусматривает.

Тем не менее в данной ситуации у налогоплательщика есть возможность избежать такого перехода.

Контролирующие органы рекомендуют в порядке п. 6 ст. 346.13 НК РФ уведомить налоговую инспекцию об отказе от УСН. То есть подать уведомление необходимо не позднее 15 января года, начиная с которого вы планировали применять УСН (Письмо Минфина России от 30.05.2007 N 03-11-02/154 (доведено до сведения налогоплательщиков Письмом ФНС России от 27.06.2007 N ХС-6-02/503@)). Поскольку из текста п. 6 ст. 346.13 НК РФ следует, что отказаться от «упрощенки» может только тот, кто ее применяет, мы рекомендуем следующее: уведомление об отказе от УСН направьте в налоговый орган в период с 1 по 15 января года, следующего за годом, в котором подано уведомление о переходе на данный спецрежим.

 

Например, организация подала уведомление о переходе на УСН в 2013 г. Уведомление об отказе от «упрощенки» она должна представить в период с 1 по 15 января 2014 г.

 

Если вы пропустите данный срок, то полагаем, что вам придется применять УСН до конца налогового периода (Письмо ФНС России от 10.10.2012 N ЕД-4-3/17109@).

Однако имейте в виду, что в деятельности «упрощенца» возможны ситуации, когда он обязан вернуться на общую систему налогообложения до окончания налогового периода (года).

 

2.14.1. ПОРЯДОК ПЕРЕХОДА НА ОБЩИЙ РЕЖИМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИ УТРАТЕ ПРАВА НА ПРИМЕНЕНИЕ УСН. СРОК ПОДАЧИ СООБЩЕНИЯ В НАЛОГОВЫЙ ОРГАН

 

В определенных случаях вы должны перейти с УСН на общий режим налогообложения в обязательном порядке. Такие ситуации указаны в п. 4 ст. 346.13 НК РФ.

  1. По итогам любого отчетного периода (квартала, полугодия, 9 месяцев) или календарного года ваши доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и пп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили установленную предельную величину.
  2. В отчетном (налоговом) периоде допущено несоответствие требованиям, установленным п. 3 ст. 346.12, п. 4 ст. 346.13 НК РФ. В частности, это могут быть нарушения следующих норм:

— пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ — ваша организация открыла филиал или представительство;

— пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ — средняя численность ваших работников за отчетный период превысила 100 человек;

— п. 3 ст. 346.14 НК РФ — вы применяли объект налогообложения «доходы» и вступили в простое товарищество (Письма Минфина России от 26.08.2010 N 03-11-11/223, от 29.04.2008 N 03-11-05/103);

— п. 3 ст. 346.14 НК РФ — вы применяли объект налогообложения «доходы» и заключили договор доверительного управления, в том числе стали учредителем доверительного управления паевого инвестиционного фонда (Письмо Минфина России от 08.07.2010 N 03-11-06/2/108).

В этих случаях вы утрачиваете право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено несоответствие установленным требованиям.

Отметим, что вы утрачиваете право на применение УСН только в случаях, предусмотренных п. 4 ст. 346.13 НК РФ. Иными словами, перечень оснований для обязательного перехода с УСН на общий режим налогообложения является исчерпывающим. Это подчеркнул ФАС Северо-Западного округа в Постановлениях от 12.01.2009 N А21-1886/2008, от 12.01.2009 N А21-1888/2008 <12>.

———————————

<12> В приведенных Постановлениях судьи анализируют п. 4 ст. 346.13 НК РФ, которым до 2010 г. регулировались ограничения для применения УСН, в том числе по видам деятельности налогоплательщиков. Его действие было приостановлено на период с 1 января 2010 г. до 1 января 2013 г. (ч. 3 ст. 2 Закона N 204-ФЗ). В указанный период времени предельная величина доходов для работы на УСН была установлена п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ (ч. 4 ст. 4 Закона N 204-ФЗ). Поскольку данные нормы аналогичны по смыслу, выводы суда применимы и в настоящий момент.

 

При указанных обстоятельствах вы обязаны сообщить в налоговую инспекцию о переходе на общую систему налогообложения в течение 15 календарных дней по окончании отчетного (налогового) периода (п. 5 ст. 346.13 НК РФ). На это указывает и ФНС России в Письме от 10.11.2009 N ШС-22-3/848@ (п. 5).

 

Например, в июле организация, применяющая УСН, открыла филиал в другом городе.

Поскольку условие применения «упрощенки» было нарушено в III квартале, с 1 июля ей следует перейти на общий режим налогообложения.

Организация обязана сообщить о данном обстоятельстве в налоговую инспекцию не позднее 15 октября.

 

Сообщение подается по рекомендованной форме N 26.2-2, утвержденной Приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@.

См. образец заполнения сообщения по этой форме.

Сообщение может быть подано в электронном виде. Порядок электронного документооборота в данном случае утвержден Приказом ФНС России от 18.01.2013 N ММВ-7-6/20. Формат представления сообщения об утрате права на применения на УСН в электронной форме утвержден Приказом ФНС России от 16.11.2012 N ММВ-7-6/878@ (Приложение N 2).

Заметим, что вернуться на «упрощенку» вы сможете не ранее чем через год после того, как утратили право на ее применение (п. 7 ст. 346.13 НК РФ). Для перехода на УСН нужно будет заново подать уведомление в налоговую инспекцию в общем порядке по правилам п. 1 ст. 346.13 НК РФ (см. также Письма ФНС России от 27.01.2010 N 3-2-15/4@, от 10.11.2009 N ШС-22-3/848@ (п. 4), Постановление ФАС Уральского округа от 06.05.2008 N Ф09-3058/08-С3 <13>).

———————————

<13> Данные разъяснения и судебный акт чиновников основаны на прежней редакции Налогового кодекса РФ, согласно которой переход на УСН осуществлялся путем подачи заявления. Такое заявление индивидуальные предприниматели и организации должны были направить в период с 1 октября по 30 ноября (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Однако выводы, содержащиеся в данных документах, применимы и в настоящее время.

 

2.15. ПОРЯДОК ПРЕКРАЩЕНИЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ, В ОТНОШЕНИИ КОТОРОЙ ПРИМЕНЯЛАСЬ УСН

 

Согласно положениям п. 8 ст. 346.13 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели обязаны уведомлять налоговые органы о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН.

Отметим, что в Налоговом кодексе РФ, а также в других нормативных правовых актах отсутствует определение понятия «прекращение деятельности, в отношении которой применялась УСН».

Финансовое ведомство пояснило, что под прекращением «упрощенной» деятельности понимается прекращение всех видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применялась УСН (Письмо Минфина России от 12.09.2012 N 03-11-06/2/123). При этом отсутствие доходов само по себе не свидетельствует о прекращении деятельности (см., например, Письма Минфина России от 13.01.2014 N 03-11-11/259, от 08.07.2013 N 03-11-11/26247, от 18.03.2013 N 03-11-11/107).

Таким образом, в нормах законодательства и разъяснениях контролирующих органов нет информации о признаках, условиях, случаях прекращения деятельности, в отношении которой применялась УСН.

Следует учитывать, что если налогоплательщик применял только УСН, то в случае уведомления инспекции о прекращении «упрощенной» деятельности его доходы от дальнейшей предпринимательской деятельности будут облагаться в рамках общего режима. Поэтому те доходы, которые получены от разовых операций, не должны облагаться налогом при УСН, иначе инспекция доначислит налоги в рамках общего режима и привлечет вас к ответственности.

В ситуации, когда налогоплательщик совмещал УСН с ЕНВД или с ПСН и подал уведомление о прекращении «упрощенной» деятельности, он продолжает применять выбранный спецрежим (ЕНВД или ПСН). Однако, если такая организация или предприниматель совершит разовую операцию, которая не подпадает под ЕНВД или ПСН, доход от нее будет облагаться в рамках общего режима. При этом налогообложение указанной операции в рамках «упрощенки» после подачи уведомления о прекращении деятельности, облагаемой УСН, приведет к претензиям со стороны налоговых органов.

Кроме того, если доход от деятельности организации или предпринимателя должен облагаться в рамках общего режима, то помимо уплаты соответствующих налогов (НДС, налога на прибыль или НДФЛ) на данных лиц возлагаются и другие обязанности, предусмотренные гл. 21, 23, 25 НК РФ.

В связи с этим представлять в инспекцию уведомление о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН, целесообразно, только если налогоплательщик решил полностью приостановить деятельность (либо деятельность, не облагаемую в рамках ЕНВД или ПСН) на неопределенный срок.

В остальных случаях, например при временном отсутствии деятельности, не облагаемой в рамках ЕНВД, оправданно продолжать оставаться на «упрощенке». Это позволит избежать доначислений налогов по общему режиму в отношении совершения отдельных операций, не связанных с ЕНВД. В таком случае налогоплательщику придется осуществлять обязанности, предусмотренные гл. 26.2 НК РФ, в частности, представлять декларации по УСН.

Отметим, что вопрос о необходимости представления деклараций по УСН, если налогоплательщик совмещает «упрощенку» с ЕНВД и, кроме «вмененной», никакой деятельности не ведет, неоднозначен. С одной стороны, в этой ситуации он освобожден от уплаты налога при УСН в связи с применением ЕНВД и не должен подавать декларацию (п. 2 ст. 80 НК РФ). К подобным выводам приходил и Минфин России (Письмо от 10.10.2012 N 03-11-11/298). А с другой стороны, не исключено, что инспекции не одобрят данный подход и будут требовать представления деклараций как по ЕНВД, так и по УСН (см., например, Письма Минфина России от 09.11.2007 N 03-11-05/264, УФНС России по г. Москве от 26.10.2006 N 18-12/3/94015@).

В связи с этим, по нашему мнению, представлять «нулевые» декларации по УСН все же стоит. Полагаем, что сказанное справедливо и в отношении предпринимателей, совмещающих «упрощенку» с ПСН.

 

Примечание

При отсутствии доходов, а также при наличии других условий налогоплательщик, применяющий УСН, по итогам налогового периода может подать единую упрощенную декларацию. Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 21.4 «В каких случаях и в какой срок нужно представить единую (упрощенную) налоговую декларацию».

 

Если налогоплательщик принял решение уведомить инспекцию о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН, то в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства — для предпринимателя) следует представить соответствующее уведомление. Срок представления уведомления — не позднее 15 рабочих дней со дня прекращения деятельности (п. 6 ст. 6.1, п. 8 ст. 346.13 НК РФ).

Контролирующие органы указывают, что налогоплательщики самостоятельно определяют дату прекращения предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась УСН. Налоговые органы не вправе определять эту дату (Письмо Минфина России от 18.07.2014 N 03-11-09/35436 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 04.08.2014 N ГД-4-3/15196@)).

 

Например, в 2014 г. организация применяет «упрощенку». 3 июля 2014 г. она полностью приостановила предпринимательскую деятельность. Организация решила уведомить налоговый орган о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН. Сделать это ей следует не позднее 24 июля.

 

Чтобы избежать привлечения к ответственности по ст. 126 НК РФ, уведомление о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН, следует представлять не позднее указанного срока.

Уведомление о прекращении предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась упрощенная система налогообложения, можно подать по рекомендованной форме N 26.2-8, утвержденной Приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@.

См. образец заполнения уведомления о прекращении предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась УСН.

 

Также уведомление может быть подано в электронном виде. Порядок электронного документооборота в данном случае утвержден Приказом ФНС России от 18.01.2013 N ММВ-7-6/20. Формат представления уведомления в электронной форме утвержден Приказом ФНС России от 16.11.2012 N ММВ-7-6/878@ (Приложение N 5).

Отметим, что в связи с подачей уведомления вы перестаете быть плательщиком налога при УСН. Однако вы обязаны представить налоговую декларацию не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором согласно уведомлению прекращена деятельность, а также уплатить соответствующую сумму налога в этот же срок (п. 7 ст. 346.21, п. 2 ст. 346.23 НК РФ).

В заключение добавим, что, по мнению финансового ведомства, после уведомления инспекции о прекращении деятельности, облагаемой УСН, вернуться на «упрощенку» организация или предприниматель сможет только со следующего календарного года в порядке, установленном п. 1 ст. 346.13 НК РФ (Письмо Минфина России от 08.07.2013 N 03-11-11/26247). Если уведомление о переходе на УСН налогоплательщик не представит в инспекцию в срок, предусмотренный п. 1 ст. 346.13 НК РФ, применение УСН в данном случае будет неправомерно (пп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Кроме того, не исключено, что аналогичного подхода проверяющие будут придерживаться в случаях, когда налогоплательщик переводит на ЕНВД и (или) ПСН все фактически осуществляемые им виды деятельности.

 

СИТУАЦИЯ: Нужно ли налогоплательщику подавать в инспекцию уведомление о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН, в случае прекращения деятельности организации при ликвидации, реорганизации, прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя?

 

В случае принятия организацией или индивидуальным предпринимателем (ИП), в том числе применяющими УСН, решения о ликвидации, реорганизации, прекращении деятельности в качестве ИП сведения об этом направляются в регистрирующий орган (ст. ст. 13.1, 20, 22.3 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ, Приказ ФНС России от 25.01.2012 N ММВ-7-6/25@). Информация о ликвидации (реорганизации) организации или прекращении деятельности предпринимателем отражается в ЕГРЮЛ и ЕГРИП соответственно (п. п. 1, 2 ст. 5 Закона N 129-ФЗ).

В силу п. 8 ст. 346.13 НК РФ организации и ИП обязаны уведомлять налоговые органы о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН.

Возникает вопрос: нужно ли налогоплательщику подавать в инспекцию уведомление о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН, если деятельность прекращается в результате ликвидации, реорганизации организации, прекращения физическим лицом деятельности в качестве ИП?

Согласно позиции Минфина России в рассматриваемой ситуации не требуется представлять такое уведомление. Финансовое ведомство указало, что в случае прекращения деятельности в результате ликвидации, реорганизации организации, прекращения физическим лицом деятельности в качестве ИП снятие с учета в налоговых органах осуществляется на основании сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ и ЕГРИП соответственно (п. 5 ст. 84 НК РФ). По общему правилу утрата статуса юридического лица и индивидуального предпринимателя, применяющих УСН, означает одновременное прекращение действия упрощенной системы налогообложения. Следовательно, у данных лиц отсутствует обязанность представлять уведомления о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН (Письмо Минфина России от 18.07.2014 N 03-11-09/35436 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 04.08.2014 N ГД-4-3/15196@)).

 

СИТУАЦИЯ: Нужно ли налогоплательщику подавать в инспекцию уведомление о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН, в случае перехода на ЕНВД и (или) ПСН в отношении всех осуществляемых им видов деятельности?

 

На практике возможна ситуация, при которой налогоплательщик, применяющий УСН, решит перейти на ЕНВД и (или) ПСН в отношении всех осуществляемых им видов деятельности.

Согласно положениям п. 8 ст. 346.13 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели обязаны уведомлять налоговые органы о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН. В связи с этим возникает вопрос: считается ли в данном случае деятельность, облагаемая УСН, прекращенной и обязан ли налогоплательщик подать соответствующее уведомление?

Контролирующие органы разъясняют, что если налогоплательщик, применяющий УСН, изъявит желание перейти на ЕНВД и (или) ПСН в отношении всех осуществляемых им видов деятельности, то он не утрачивает право на применение УСН. При этом отсутствие доходов от деятельности, не облагаемой ЕНВД и налогом, уплачиваемым в связи с применением ПСН, не обязывает налогоплательщика уведомлять о прекращении деятельности, в отношении которой применяется УСН (Письмо Минфина России от 18.07.2014 N 03-11-09/35436 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 04.08.2014 N ГД-4-3/15196@)).

Отметим, что ранее Минфин России приходил к выводу, что приобретение индивидуальным предпринимателем патентов по всем фактически осуществляемым им видам деятельности может привести к утрате права на применение УСН (Письмо от 07.03.2013 N 03-11-12/26).

Тем не менее, учитывая, что последние разъяснения Минфина России были направлены ФНС России для использования в работе нижестоящими налоговыми органами, по нашему мнению, споров с проверяющими возникнуть не должно. Полагаем, инспекции не будут привлекать налогоплательщиков к ответственности за непредставление уведомления о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН, а также производить доначисление налогов по общей системе налогообложения по доходам от операций, не подпадающих под ЕНВД или ПСН. Также вы можете уточнить этот вопрос в вашей налоговой инспекции.

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code