2.9. ОГРАНИЧЕНИЕ ДОЛИ УЧАСТИЯ ДРУГИХ ОРГАНИЗАЦИЙ В УСТАВНОМ (СКЛАДОЧНОМ) КАПИТАЛЕ «УПРОЩЕНЦА»

Прежде чем переходить на УСН, посмотрите, кто владеет долями (вкладами) в уставном (складочном) капитале вашей компании и в каком объеме.

Если это организации, то в целях применения УСН доля их участия в целом не может превышать 25%. В противном случае на «упрощенке» вам работать нельзя. Это следует из пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ (см. также Письма Минфина России от 30.01.2012 N 03-11-06/2/12, от 05.12.2011 N 03-11-06/2/167, от 25.12.2009 N 03-11-06/3/302).

 

Примечание

На отдельные организации данное ограничение не распространяется. Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 2.9.1 «Организации, на которых не распространяется ограничение доли участия других юридических лиц в их уставном (складочном) капитале».

 

Отметим, что Налоговый кодекс РФ не содержит требования о соблюдении организациями условия о максимальной доле участия в их уставном капитале других организаций на дату подачи уведомления о переходе на УСН.

Однако согласно разъяснениям ФНС России на дату подачи заявления о переходе на УСН должно быть выполнено условие о непревышении доли участия других организаций (Письмо от 24.05.2005 N 22-1-11/941@). Отметим, что это Письмо основано на прежней редакции Налогового кодекса РФ. Сейчас для перехода на УСН в налоговый орган направляется уведомление, а не заявление (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Вместе с тем не исключено, что налоговые органы будут придерживаться данного мнения и в настоящее время.

Полагаем, что указанный вывод чиновников является спорным. Из пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ следует, что ограничение по доле участия организаций в уставном (складочном) капитале должно соблюдаться:

— во-первых, на дату начала работы на УСН. В ином случае организация не приобретет право на применение «упрощенки»;

— во-вторых, во время использования УСН. Организация, которая нарушит данное требование в этот период, утрачивает право на применение «упрощенки».

По нашему мнению, несоответствие организации данному требованию на дату подачи уведомления не препятствует переходу на УСН. Даже в таком случае организация может со следующего года применять «упрощенку», если будет выполнено одно условие: к началу года доля участия других организаций должна уменьшиться до величины, не превышающей 25%. Аналогичное мнение в отношении периода, когда применялось заявление о переходе на УСН, высказал Минфин России в Письме от 29.01.2010 N 03-11-06/2/10.

 

Например, 21 ноября организация подала уведомление о переходе на УСН со следующего года. На момент его подачи доли в уставном капитале организации распределялись следующим образом:

— 30% принадлежало юридическим лицам;

— 70% — физическим лицам.

19 декабря состав участников организации изменился. С этой даты 20% ее уставного капитала принадлежит организациям, а 80% — физическим лицам.

С 1 января следующего года данная организация сможет работать на УСН.

 

В связи с этим возникает вопрос: с какого момента доля такого участия считается уменьшенной? По нашему мнению, это происходит в момент перехода доли к ее приобретателю. Определяться момент может по-разному.

Например, в акционерных обществах (далее — АО) права на акции переходят к приобретателю при внесении соответствующей записи в реестр акционеров (ст. 29 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ). Соответственно, в АО превышение доли участия организаций в их уставном капитале устанавливается по данным реестра акционеров. С этим соглашаются и суды (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.05.2010 N А21-1548/2009).

Доля в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью (далее — ООО) считается перешедшей к новому участнику (п. 12 ст. 21 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ):

— либо в момент нотариального удостоверения сделки по ее уступке;

— либо в момент внесения сведений в ЕГРЮЛ, если нотариальное удостоверение не требуется.

Полагаем, что превышение доли участия организаций в уставном капитале ООО должно устанавливаться по одной из этих дат.

Если после подачи уведомления о переходе на УСН, но до начала года ее применения у вас изменился состав участников, рекомендуем повторно обратиться в налоговую инспекцию. При этом целесообразно представить копии документов, подтверждающих уменьшение доли участия организаций до величины, не превышающей 25% (например, копию нотариально удостоверенного договора уступки доли или копию выписки из реестра акционеров). К ним можно приложить сопроводительное письмо.

Вместе с тем требовать от вас представления документов о составе участников организации налоговые органы не вправе. На это указал ФАС Московского округа в Постановлении от 24.09.2008 N КА-А40/9142-08-П. Суд пояснил, что Налоговый кодекс РФ и Приказ МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495 не предусматривают представления выписки из реестра акционеров при подаче заявления о применении УСН. Налоговый орган может получить данные сведения самостоятельно в порядке, установленном п. 7.9.3 Положения о ведении реестра владельцев именных ценных бумаг, утвержденного Постановлением ФКЦБ России от 02.10.1997 N 27.

Названное Постановление суда относится к периоду, в котором для извещения налоговых органов о переходе на УСН использовалась форма заявления, утвержденная Приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495. В настоящее время для перехода на УСН в налоговый орган направляется уведомление (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Однако полагаем, что выводы суда также могут применяться и отношении уведомления о переходе на УСН.

Возможно, вы нарушите рассматриваемое ограничение уже будучи на «упрощенке». В этом случае вам придется перейти на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором доля участия организаций в уставном (складочном) капитале вашей фирмы превысит 25% (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Датой, на которую лимит считается превышенным, является день перехода доли к ее новому приобретателю. К такому выводу пришел ФАС Уральского округа (Постановление от 08.09.2009 N Ф09-6582/09-С2).

Но в арбитражной практике можно встретить и иные примеры. Иногда судьи исходят из того, что лимит считается превышенным на дату государственной регистрации соответствующих изменений в учредительных документах (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.04.2010 N А53-18446/2009).

Заметим, что такую позицию ранее высказывали и московские налоговые органы (Письмо УФНС России по г. Москве от 05.12.2005 N 18-11/3/88686). Она сформулирована применительно к ООО и основана на нормах законодательства, действовавших до 1 июля 2009 г. В настоящее время при уступке долей в уставном капитале ООО вносить и регистрировать изменения в устав не требуется. По общему правилу такую сделку должен удостоверить нотариус. После ее удостоверения нотариус подает данные в ЕГРЮЛ для внесения в него сведений о новом участнике (п. 14 ст. 21 Закона N 14-ФЗ). Состав участников считается измененным с момента нотариального удостоверения сделки, т.е. с того момента, когда доля в уставном капитале переходит к ее приобретателю.

В случае утраты права на УСН в связи с превышением рассматриваемого лимита налоги по ОСН вам нужно будет уплатить в порядке, установленном для вновь созданных организаций. В то же время ни пени, ни штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение квартала, в котором вы перешли на ОСН, вам не грозят (абз. 3 п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

 

Например, с начала года юридическим лицам принадлежало 20% акций организации «Дельта», применявшей УСН. В мае юридические лица приобрели еще 15% акций данной компании.

Итого в мае доля участия юридических лиц в организации «Дельта» составила 35% (20% + 15%). Поскольку условие применения УСН было нарушено во II квартале, общество должно перейти на общую систему налогообложения с начала этого квартала.

 

О переходе на общую систему налогообложения вы обязаны сообщить в налоговую инспекцию в течение 15 календарных дней по окончании отчетного (налогового) периода (п. 5 ст. 346.13 НК РФ).

 

Примечание

Дополнительно о переходе на ОСН в обязательном порядке вы можете узнать в разд. 2.14.1 «Порядок перехода на общий режим налогообложения при утрате права на применение УСН. Срок подачи сообщения в налоговый орган».

 

Отметим, что ваша организация не лишается права применять УСН, если она приобретает доли (вклады) в уставном (складочном) капитале других юридических лиц, причем независимо от их величины. Такого ограничения п. 3 ст. 346.12 НК РФ не устанавливает.

 

СИТУАЦИЯ: Может ли организация применять УСН, если более 25% ее уставного (складочного) капитала принадлежит крестьянскому (фермерскому) хозяйству?

 

Доли (вклады) в уставном (складочном) капитале вашей организации могут принадлежать крестьянскому (фермерскому) хозяйству (далее — КФХ).

Напомним, что организация может работать на «упрощенке», если доля участия других юридических лиц в ее уставном (складочном) капитале не превышает 25% (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

 

Примечание

На отдельные организации рассматриваемое ограничение не распространяется. Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 2.9.1 «Организации, на которых не распространяется ограничение доли участия других юридических лиц в их уставном (складочном) капитале».

 

В настоящее время КФХ могут осуществлять предпринимательскую деятельность без образования юридического лица либо в качестве юридического лица (п. 3 ст. 1 Федерального закона от 11.06.2003 N 74-ФЗ, п. 1 ст. 86.1 ГК РФ).

Таким образом, если КФХ зарегистрировано как юридическое лицо, то доля его участия в уставном (складочном) капитале вашей организации имеет значение для применения вами УСН. Если она более 25%, работать на «упрощенке» вы не вправе (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Аналогичные доводы приведены в отношении КФХ, созданных в качестве юридических лиц до 16 июня 2003 г., в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 21.04.2009 N А31-4302/2008-15 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 22.07.2009 N ВАС-8403/09).

В случае осуществления КФХ своей деятельности без образования юридического лица оно не будет признаваться организацией для целей Налогового кодекса РФ (абз. 2 п. 2 ст. 11 НК РФ). Поэтому ограничение доли участия в уставном (складочном) капитале организации, предусмотренное пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, в данном случае не будет применяться.

 

СИТУАЦИЯ: Может ли организация применять УСН, если более 25% ее уставного (складочного) капитала принадлежит РФ, субъекту РФ, муниципальному образованию, иностранному государству?

 

Организация может работать на УСН только при условии, что доля участия в ее уставном капитале других компаний не превышает 25% (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Учредителями (участниками) организаций могут выступать не только граждане и юридические лица, но и Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, а также муниципальные образования как участники гражданских отношений (п. 1 ст. 2, ст. 124 ГК РФ).

 

Например, 50% акций организации «Дельта» принадлежит субъекту РФ, 40% — физическим лицам, а 10% — юридическим лицам.

 

В этом случае ограничение по доле участия в организации других юридических лиц не действует. Дело в том, что ни сама Российская Федерация, ни ее субъекты, ни муниципальные образования не являются юридическими лицами, а следовательно, не соответствуют понятию организации в силу абз. 2 п. 2 ст. 11 НК РФ.

Контролирующие органы с этим также соглашаются (см., например, Письма Минфина России от 01.04.2011 N 03-11-06/2/43, от 07.08.2008 N 03-11-02/89).

Данный вывод поддерживают и суды (см., например, Решение ВАС РФ от 24.01.2008 N 16720/07, Определения ВАС РФ от 08.10.2008 N 13056/08, от 03.09.2008 N 11061/08, от 25.08.2008 N 10728/08, от 28.05.2008 N 6214/08, от 14.02.2008 N 17980/07, Постановления ФАС Поволжского округа от 10.07.2008 N А72-7393/07-14/220, от 10.07.2008 N А12-2710/08-С51, ФАС Уральского округа от 26.08.2008 N Ф09-5382/08-С3, от 22.07.2008 N Ф09-5114/08-С3, от 05.06.2008 N Ф09-4028/08-С3, ФАС Северо-Кавказского округа от 09.07.2008 N Ф08-3541/2008, от 08.07.2008 N Ф08-3769/2008, от 03.06.2008 N Ф08-2962/2008, от 07.05.2008 N Ф08-2414/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.08.2008 N Ф04-5175/2008(10397-А03-27), ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.07.2008 N А33-17438/07-Ф02-2802/08, ФАС Центрального округа от 17.01.2007 N А64-1311/06-19, ФАС Северо-Западного округа от 23.09.2008 N А56-14096/2008, от 04.09.2008 N А66-873/2008).

Заметим также, что учредителем (участником) российской организации может выступать иностранное государство.

Ограничение по доле участия в российской организации других организаций в данном случае не действует. В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 11 НК РФ иностранное государство не признается организацией для целей налогообложения. С этим выводом согласен Минфин России (Письмо от 02.09.2010 N 03-11-06/2/138).

 

Например, 50% акций организации «Дельта» принадлежит Правительству Чешской Республики в лице уполномоченного органа по управлению государственным имуществом данного государства. Организация «Дельта» имеет право на применение УСН.

 

Таким образом, российская организация вправе применять УСН независимо от размера доли участия в ее уставном (складочном) капитале:

— Российской Федерации;

— субъектов Российской Федерации;

— муниципальных образований;

— иностранных государств.

 

СИТУАЦИЯ: Может ли организация применять УСН, если более 25% ее уставного (складочного) капитала владеет она сама или приобрел номинальный держатель?

 

Организация может приобрести право на УСН только при условии, что доля участия в ее уставном капитале других юридических лиц не превышает 25% (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Примечание

На отдельные организации данное ограничение не распространяется. Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 2.9.1 «Организации, на которых не распространяется ограничение доли участия других юридических лиц в их уставном (складочном) капитале».

 

Владелец акций может передать их номинальному держателю — депозитарию, который является профессиональным участником рынка ценных бумаг (абз. 2 ст. 7, п. 1 ст. 8.3 Закона N 39-ФЗ).

Ограничение по доле участия в организации других организаций на такие случаи не распространяется. Ведь номинальный держатель акций действует в интересах другого лица и владельцем этих ценных бумаг не является. А значит, организация, акции которой переданы, вправе применять УСН (Письма Минфина России от 21.08.2007 N 03-11-04/2/210, от 21.08.2007 N 03-11-04/2/120, УФНС России по г. Москве от 18.01.2011 N 16-15/003673@).

Отметим, что владеть акциями (долей в уставном капитале) может и сама организация.

 

Например, один из участников общества с ограниченной ответственностью решил из него выйти. Доля такого участника в уставном капитале перешла к обществу.

 

Если доля организации в собственном уставном капитале превысит 25%, то это не будет препятствовать применению УСН. Ведь ограничение, установленное пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, распространяется только на случаи, если в организации участвуют другие компании.

И, конечно же, организация вправе применять УСН, если сама приобретает доли (вклады) в уставном (складочном) капитале других юридических лиц, причем независимо от величины этих долей (вкладов). Данного ограничения п. 3 ст. 346.12 НК РФ не устанавливает.

 

2.9.1. ОРГАНИЗАЦИИ, НА КОТОРЫХ НЕ РАСПРОСТРАНЯЕТСЯ ОГРАНИЧЕНИЕ ДОЛИ УЧАСТИЯ ДРУГИХ ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ В ИХ УСТАВНОМ (СКЛАДОЧНОМ) КАПИТАЛЕ

 

На некоторые организации ограничение по доле участия юридических лиц (не более 25%) в уставном (складочном) капитале не распространяется. К ним относятся (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ):

  1. Организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов. Правда, при этом одновременно должны соблюдаться два условия:

— среднесписочная численность работников-инвалидов составляет не менее 50%;

— доля их зарплаты в фонде оплаты труда — не ниже 25%.

  1. Некоммерческие организации (см., например, Письмо Минфина России от 12.05.2014 N 03-11-06/2/22047).
  2. Хозяйственные общества, учрежденные потребительскими обществами и их союзами, осуществляющими свою деятельность в соответствии с Федеральным законом от 19.06.1992 N 3085-1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации».
  3. С 1 января 2015 г. — хозяйственные общества и хозяйственные партнерства, если одновременно соблюдаются следующие условия (абз. 4, 5 пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, п. 2 ст. 2, ч. 4 ст. 7 Федерального закона от 02.04.2014 N 52-ФЗ):

— они учреждены бюджетными и автономными научными учреждениями в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» или образовательными организациями высшего образования, являющимися бюджетными и автономными учреждениями, в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2012 N 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации»;

— они осуществляют деятельность по практическому применению (внедрению) результатов интеллектуальной деятельности (программ для электронных вычислительных машин, баз данных, изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, селекционных достижений, топологий интегральных микросхем, секретов производства (ноу-хау));

— исключительные права на такие результаты интеллектуальной деятельности принадлежат указанным научным учреждениям или образовательным организациям, учредившим хозяйственные общества (партнерства) (в том числе совместно с другими лицами).

До указанной даты ограничение по доле участия юридических лиц в уставном (складочном) капитале для целей применения УСН не распространялось на хозяйственные общества, в отношении которых одновременно выполнялись следующие условия (абз. 4, 5 пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ):

а) они учреждены бюджетными научными учреждениями, научными учреждениями, созданными государственными академиями наук, в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ либо вузами, являющимися бюджетными образовательными учреждениями, вузами, созданными государственными академиями наук, в соответствии с Федеральным законом от 22.08.1996 N 125-ФЗ;

б) их деятельность заключается в практическом применении (внедрении) результатов интеллектуальной деятельности:

— программ для электронных вычислительных машин;

— баз данных;

— изобретений;

— полезных моделей;

— промышленных образцов;

— селекционных достижений;

— топологий интегральных микросхем;

— секретов производства (ноу-хау);

в) исключительные права на указанные результаты интеллектуальной деятельности принадлежат учредившим их научным учреждениям, вузам.

 

СИТУАЦИЯ: Могут ли применять УСН унитарные предприятия?

 

Организация может применять УСН только при условии, что доля участия в ее уставном капитале других юридических лиц не превышает 25% (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Если имущество вашей организации на доли (вклады) не разделено, то данное ограничение на нее не распространяется.

К таким организациям относятся унитарные предприятия. Их имущество находится в государственной или муниципальной собственности. На вклады (доли, паи) оно не делится. Это следует из п. п. 1, 2 ст. 113 ГК РФ. А значит, унитарные предприятия вправе применять УСН.

Аналогичный вывод содержится в Письмах Минфина России от 24.03.2014 N 03-11-06/2/12708, от 09.04.2012 N 03-11-06/2/54, от 26.07.2011 N 03-11-06/2/110, от 25.09.2009 N 03-11-06/2/194.

 

2.10. ОГРАНИЧЕНИЕ ПО КОЛИЧЕСТВУ РАБОТНИКОВ (ЛИМИТ ЧИСЛЕННОСТИ РАБОТНИКОВ) ДЛЯ ПРИМЕНЕНИЯ УСН

 

Организации и предприниматели не могут работать на УСН, если средняя численность их работников за налоговый или любой отчетный период превысит 100 человек (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Об этом показателе — о его расчете и значении при переходе на УСН и в периоде применения спецрежима — мы расскажем ниже.

 

2.10.1. КАК ОПРЕДЕЛИТЬ СРЕДНЮЮ ЧИСЛЕННОСТЬ РАБОТНИКОВ ПРИ ПЕРЕХОДЕ НА УСН

 

Планируя перейти на «упрощенку», нужно сделать расчет средней численности своих работников за 9 месяцев текущего года (т.е. за последний отчетный период).

Если этот показатель не превышает 100 человек, вы сможете работать на УСН с начала следующего года (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Однако указывать среднюю численность работников в уведомлении о переходе на УСН вы не должны (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Но даже в случае превышения установленного лимита вы вправе перейти на УСН при условии, что к началу следующего года средняя численность работников уменьшится и составит не более 100 человек. Такие разъяснения дает Минфин России в Письмах от 01.12.2009 N 03-11-06/2/254, от 25.11.2009 N 03-11-06/2/248.

В среднюю численность работников включается:

— среднесписочная численность работников (СЧР);

— средняя численность внешних совместителей (СЧВН);

— средняя численность работников, которые трудятся у вас на основании гражданско-правовых договоров о выполнении работ и оказании услуг (СЧГД). В составе таких работников необходимо учитывать и учащихся, которые проходят производственную практику по гражданско-правовым договорам между вашей организацией и учебным заведением. Причем не имеет значения, выплачивается заработная плата непосредственно учащимся или перечисляются денежные средства учреждению.

Это следует из п. п. 77, 83 Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения: N П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», N П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», N П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», N П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников», N П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации», утвержденных Приказом Росстата от 28.10.2013 N 428 (далее — Указания).

Отметим, что физические лица, с которыми вы заключаете авторские договоры, не входят в расчет средней численности работников, поскольку предметом таких договоров не является выполнение работ или оказание услуг (см., например, Письмо Минфина России от 16.08.2007 N 03-11-04/2/199).

Если по отдельным видам деятельности вы переведены на ЕНВД, то ограничение по численности работников определяется исходя из всех видов деятельности, которые вы осуществляете (п. 4 ст. 346.12 НК РФ).

 

Например, организация «Альфа» совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД. По итогам 9 месяцев средняя численность ее работников, занятых в деятельности, переведенной на УСН, составила 90 человек, а в деятельности, переведенной на «вмененку», — 15 человек.

Итого средняя численность работников организации «Альфа» за 9 месяцев — 105 человек.

Таким образом, организация «Альфа» не сможет перейти на УСН со следующего года, если до конца текущего года средняя численность ее работников не уменьшится до 100 человек.

 

Средняя численность работников за 9 месяцев текущего года определяется следующим образом:

1-й шаг: рассчитайте показатели СЧР, СЧВН, СЧГД за каждый месяц данного отчетного периода;

2-й шаг: сложите эти показатели и разделите полученную сумму на 9 (количество месяцев в данном периоде).

Формула расчета средней численности работников за 9 месяцев календарного года:

 

на9

 

Изложенный порядок расчета следует из положений п. п. 77, 81.5 — 81.7, абз. 4 п. 82, абз. 2 п. 83 Указаний.

 

ПРИМЕР

расчета средней численности работников за 9 месяцев

 

Ситуация

 

Организация «Бета» планирует применять УСН с 1 января следующего года.

Требуется определить среднюю численность работников за 9 месяцев текущего года исходя из следующих данных.

 

Период Среднесписочная численность работников, чел. Средняя численность внешних совместителей, чел. Средняя численность работающих по гражданско-правовым договорам, чел.
Январь 39 1 1
Февраль 40 1 1
Март 42 1 0
Итого за квартал 126 (39 + 40 + 42 + 1 + 1 + 1 + 1 + 1)
Апрель 42 0 0
Май 43 2 2
Июнь 43 2 3
Итого за полугодие 263 (126 + 42 + 43 + 43 + 2 + 2 + 2 + 3)
Июль 44 0 0
Август 47 2 4
Сентябрь 50 2 4
Итого за 9 месяцев 416 (263 + 44 + 47 + 50 + 2 + 2 + 4 + 4)

 

Решение

 

Определим среднюю численность работников организации «Бета» за 9 месяцев:

416 чел. / 9 = 46 чел.

Поскольку средняя численность работников за 9 месяцев оказалась меньше 100 человек, организация «Бета» вправе перейти на «упрощенку» с 1 января следующего года.

 

2.10.2. КАК ОПРЕДЕЛИТЬ СРЕДНЮЮ ЧИСЛЕННОСТЬ РАБОТНИКОВ В ПЕРИОД ПРИМЕНЕНИЯ УСН

 

Если вы уже применяете «упрощенку», то вам нужно определять среднюю численность работников по окончании каждого отчетного периода — квартала, полугодия, 9 месяцев и в целом за год. Ведь если данный показатель за любой период превысит 100 человек, вы утратите право на применение УСН. В таком случае вы перейдете на общую систему налогообложения с начала того квартала, в котором достигнуто такое превышение (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

 

Например, организация «Гамма» с 1 января начала применять УСН. Средняя численность ее работников за отчетные периоды текущего года составила:

— за I квартал — 90 человек;

— за полугодие — 95 человек;

— за 9 месяцев — 101 человек.

Организация «Гамма» начнет применять общую систему налогообложения с III квартала.

 

При этом вам нужно будет исчислить и уплатить налоги по общей системе налогообложения в порядке, установленном для вновь созданных организаций (вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей). Однако пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение квартала, в котором вы перешли на общий режим, вам не грозят (абз. 3 п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

О переходе на общую систему налогообложения вы обязаны сообщить в налоговую инспекцию в течение 15 календарных дней по окончании отчетного (налогового) периода (п. 5 ст. 346.13 НК РФ).

 

Примечание

Дополнительно о переходе на ОСН в обязательном порядке вы можете узнать в разд. 2.14.1 «Порядок перехода на общий режим налогообложения при утрате права на применение УСН. Срок подачи сообщения в налоговый орган».

 

Итак, средняя численность работников определяется исходя:

— из среднесписочной численности работников (СЧР);

— средней численности внешних совместителей (СЧВН);

— средней численности работников, работающих по гражданско-правовым договорам о выполнении работ и оказании услуг (СЧГД). В составе таких работников нужно учитывать и учащихся, которые проходят производственную практику по гражданско-правовым договорам между вашей организацией и учебным заведением. Причем не имеет значения, выплачиваете вы заработную плату непосредственно учащимся или перечисляете денежные средства учреждению.

Это следует из п. п. 77, 83 Указаний, утвержденных Приказом Росстата от 28.10.2013 N 428.

Отметим, что физические лица, с которыми вы заключаете авторские договоры, не учитываются в расчете, поскольку предметом таких договоров не является выполнение работ или оказание услуг (см., например, Письмо Минфина России от 16.08.2007 N 03-11-04/2/199).

Налогоплательщики, которые совмещают УСН и ЕНВД, учитывают в среднесписочной численности работников, которые заняты во всех видах деятельности, в том числе во «вмененной» (п. 4 ст. 346.12 НК РФ).

 

Например, организация «Дельта» совмещает УСН и ЕНВД. По итогам полугодия средняя численность ее работников, занятых в деятельности, переведенной на УСН, составила 90 человек, а в деятельности, переведенной на «вмененку», — 15 человек.

Итого средняя численность работников организации «Дельта» за полугодие — 105 человек.

Таким образом, организация «Дельта» нарушила ограничение по средней численности работников, поскольку данный показатель у нее превысил 100 человек. Следовательно, со II квартала организация «Дельта» обязана перейти на общую систему налогообложения по той деятельности, в отношении которой ранее применялась УСН.

 

Средняя численность работников за отчетный (налоговый) период определяется следующим образом:

1-й шаг: рассчитайте значения показателей СЧР, СЧВН, СЧГД за каждый месяц отчетного (налогового) периода;

2-й шаг: сложите эти показатели и разделите полученную сумму на количество месяцев в данном периоде.

Формула расчета средней численности работников за I квартал календарного года:

 

на8

 

Данный порядок расчета следует из положений п. п. 77, 81.5 — 81.7, абз. 4 п. 82, абз. 2 п. 83 Указаний.

 

ПРИМЕР

расчета средней численности работников за I квартал и полугодие

Ситуация

Организация «Омега» начала применять УСН с 1 января текущего года.

Требуется определить среднюю численность работников за отчетные периоды — I квартал и полугодие исходя из следующих данных.

 

Период Среднесписочная численность работников, чел. Средняя численность внешних совместителей, чел. Средняя численность работающих по гражданско-правовым договорам, чел.
Январь 40 0 0
Февраль 42 0 0
Март 44 0 0
Итого за квартал 126 (40 + 42 + 44)
Апрель 44 0 0
Май 46 2 6
Июнь 78 2 7
Итого за полугодие 311 (126 + 44 + 46 + 78 + 2 + 2 + 6 + 7)

Решение

 

Определим среднюю численность работников организации «Омега»:

1) за I квартал: 126 чел. / 3 = 42 чел.;

2) за полугодие: 311 чел. / 6 = 52 чел.

Поскольку средняя численность работников за I квартал (42 человека) и полугодие (52 человека) оказалась меньше 100 человек, организация «Омега» вправе продолжать работать на «упрощенке».

 

2.11. ОГРАНИЧЕНИЕ ПО СТОИМОСТИ (ЛИМИТ ОСТАТОЧНОЙ СТОИМОСТИ) ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ (И НМА) ДЛЯ ПРИМЕНЕНИЯ УСН И ПЕРЕХОДА НА УСН

 

Организация может применять «упрощенку», только если остаточная стоимость ее основных средств (ОС) не превышает 100 млн руб. Этот показатель определяется по правилам бухгалтерского учета (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Следить за соблюдением лимита остаточной стоимости необходимо организациям, как собирающимся применять УСН с начала нового года, так и уже перешедшим на «упрощенку».

Отметим, что из текста пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ прямо следует, что такое ограничение распространяется только на организации. А индивидуальные предприниматели могут работать на УСН независимо от того, какова остаточная стоимость их ОС.

Однако Минфин России считает, что предприниматели могут сохранить право на применение «упрощенки», если они будут соответствовать всем требованиям, в том числе и по стоимости их ОС, определяемой по данным бухгалтерского учета (Письма Минфина России от 14.08.2013 N 03-11-11/32974, от 18.01.2013 N 03-11-11/9).

Ранее Минфин России соглашался с тем, что перейти на «упрощенку» предприниматели могли без учета ограничения по стоимости ОС и НМА (Письмо от 11.12.2008 N 03-11-05/296). В то же время финансовое ведомство, как и сейчас, настаивало на соблюдении предпринимателями требования по размеру остаточной стоимости ОС и НМА (Письма Минфина России от 22.09.2010 N 03-11-11/249, от 21.05.2010 N 03-11-11/147, от 27.10.2009 N 03-11-09/357, от 11.12.2008 N 03-11-05/296).

Такая позиция довольно спорна. Как указано выше, положения пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ распространяются только на организации. А индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, могут не вести бухгалтерский учет (ст. 346.24 НК РФ, п. 1 ч. 2 ст. 6 Закона N 402-ФЗ, Письма Минфина России от 07.04.2014 N 03-11-11/15440, от 17.07.2013 N 03-11-11/27954, от 28.06.2013 N 03-11-11/24653, от 28.02.2013 N 03-11-11/87, от 05.09.2012 N 03-11-11/267, от 08.08.2012 N 03-11-11/233, от 26.07.2012 N 03-11-11/221).

При определении остаточной стоимости ОС нужно учитывать только те из них, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом согласно гл. 25 НК РФ. Остаточная стоимость имущества, которое таковым не является, в расчете не участвует. Например, не принимается во внимание остаточная стоимость:

— земельного участка, поскольку земля не амортизируется в силу прямого указания на это в п. 2 ст. 256 НК РФ;

— имущества некоммерческих организаций, полученного в качестве целевых поступлений или приобретенного (изготовленного, построенного) за счет целевых средств и используемого в некоммерческой деятельности (пп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ, Письма Минфина России от 24.08.2012 N 03-11-06/2/116, от 20.01.2012 N 03-11-11/5, от 05.12.2011 N 03-11-06/2/168, от 09.08.2011 N 03-11-06/2/116, от 11.08.2011 N 03-11-06/2/117, от 26.11.2009 N 03-11-06/2/251);

— имущества, переданного в оперативное управление учреждению (п. 1 ст. 256 НК РФ, п. 1 ст. 123.21, ст. 296 ГК РФ, Письма Минфина России от 18.03.2013 N 03-11-06/2/8166, от 16.09.2010 N 03-11-06/2/144, УФНС России по г. Москве от 05.05.2011 N 16-15/044215@).

 

Примечание

О том, какие ОС подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ, читайте в разд. 11.1 «Что относится к амортизируемому имуществу» Практического пособия по налогу на прибыль.

 

Если по отдельным видам деятельности вы переведены на ЕНВД, то лимит стоимости ОС следует определять исходя из всех осуществляемых вами видов деятельности (п. 4 ст. 346.12 НК РФ).

 

Примечание

Заметим, что с 1 января 2013 г. применение ЕНВД стало добровольным. Налогоплательщики, перешедшие на ЕНВД, как и ранее, могут применять УСН в отношении иных видов предпринимательской деятельности (абз. 2 п. 1 ст. 346.28 НК РФ). При этом лимит стоимости ОС определяется из всех осуществляемых организацией видов деятельности (п. 4 ст. 346.12 НК РФ).

 

2.11.1. СОБЛЮДЕНИЕ ЛИМИТА ОСТАТОЧНОЙ СТОИМОСТИ ОС ДЛЯ ПЕРЕХОДА НА УСН

 

Напомним, что для применения УСН установлен лимит остаточной стоимости амортизируемого имущества (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Чтобы с начала нового года перейти на «упрощенку», необходимо соблюдать данные требования.

Налоговый кодекс РФ не содержит требования о соблюдении указанного лимита ни на 1 октября года подачи уведомления, ни на саму дату подачи уведомления. Поэтому для перехода на УСН с начала нового года достаточно, чтобы лимит не был превышен по состоянию на 31 декабря года, предшествующего началу применения УСН.

Остаточную стоимость ОС по состоянию на 1 октября года, предшествующего году перехода на УСН, организациям необходимо отразить в уведомлении (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Важно учитывать, что превышение организацией установленного лимита остаточной стоимости ОС на 1 октября года подачи уведомления или на день его представления не препятствует переходу на УСН. В данном случае организация сможет применять УСН со следующего года, если остаточная стоимость ее ОС по состоянию на конец года не превысит 100 млн руб. Однако подача уведомления о переходе на УСН, в котором по состоянию на 1 октября года, предшествующего году перехода, остаточная стоимость основных средств превышает установленный лимит, может вызвать к вам повышенное внимание налоговой инспекции. Поэтому во избежание возможных претензий рекомендуем соблюдать лимит, установленный пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, как на 1 октября, так и на 31 декабря года, предшествующего году перехода.

 

Например, организация «Альфа» решила с 1 января 2014 г. перейти на УСН. По данным бухгалтерского учета на 1 октября 2013 г. остаточная стоимость ее ОС составляла 80 млн руб., остаточная стоимость НМА — 35 млн руб. Дополнительно до конца года основные средства и нематериальные активы не приобретались.

Таким образом, совокупная остаточная стоимость ОС и НМА превышает 100 млн руб. Однако остаточная стоимость только основных средств менее 100 млн руб.

При таких условиях организация «Альфа» может перейти на УСН с начала 2014 г.

 

2.11.2. СОБЛЮДЕНИЕ ЛИМИТА ОСТАТОЧНОЙ СТОИМОСТИ ОС (И НМА) ДЛЯ ПРИМЕНЕНИЯ УСН

 

Тем, кто работает на «упрощенке», необходимо следить за остаточной стоимостью своих ОС. Причем рассматриваемое ограничение распространяется на все организации, которые применяют УСН, независимо от выбранного объекта налогообложения — «доходы» или «доходы минус расходы» (см., например, Письмо Минфина России от 18.09.2008 N 03-11-04/2/140).

Если по итогам какого-либо из отчетных периодов — квартала, полугодия, 9 месяцев или всего года — допустимый лимит остаточной стоимости будет превышен, вы перейдете на общую систему налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено такое превышение (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

В этом случае вам нужно будет исчислить и уплатить налоги по ОСН в порядке, установленном для вновь созданных организаций (вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей). Однако пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение квартала, в котором вы перешли на ОСН, вам не грозят (абз. 3 п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

О переходе на общую систему налогообложения вы обязаны сообщить в налоговую инспекцию в течение 15 календарных дней по окончании отчетного (налогового) периода (п. 5 ст. 346.13 НК РФ).

 

Примечание

Дополнительно о переходе на ОСН в обязательном порядке вы можете узнать в разд. 2.14.1 «Порядок перехода на общий режим налогообложения при утрате права на применение УСН. Срок подачи сообщения в налоговый орган».

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code