Пересортица: НДС-документооборот

В том случае, если произошла корректировка объема или стоимости отгруженных товаров, то при соблюдении определенных условий выставляется корректировочный счет-фактура. Однако если имеет место пересортица, то этот вариант может не подойти и решать проблему, которая в целях исчисления НДС актуальна как для продавца, так и для покупателя, придется иным путем. 

При изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), в том числе в случае изменения их цены и (или) уточнения количества (объема), продавец обязан выставить в адрес покупателя корректировочный счет-фактуру. Однако для этого необходимо наличие договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости поставки. Не позднее 5 дней со дня «рождения» такого документа и должен быть выставлен корректировочный счет-фактура (п. 3 ст. 168 НК, п. 10 ст. 172 НК).

С одной стороны, вроде бы все ясно: имеет место изменение стоимости поставки или ее объема — выставляется корректировочный счет-фактура. Между тем на практике все несколько сложнее.

 

Гражданская позиция

 

В соответствии с п. 1 ст. 467 Гражданского кодекса в случае если условиями договора купли-продажи предусмотрена передача товаров определенного ассортимента, то продавец обязан передать товар в ассортименте, согласованном сторонами. Однако в ст. 468 ГК оговаривается, что при выявлении покупателем случаев пересортицы он вправе по своему выбору:

— принять все переданные товары;

— потребовать заменить товары, не соответствующие условию об ассортименте, товарами в ассортименте, предусмотренном договором;

— принять товары, соответствующие условию об ассортименте, и отказаться от остальных товаров;

— отказаться от всех переданных товаров.

При этом ч. 2 ст. 512 ГК закреплено, что поставка товаров одного наименования в большем количестве, чем предусмотрено договором поставки, не засчитывается в покрытие недопоставки товаров другого наименования, входящих в тот же ассортимент. И такая недопоставка подлежит восполнению, кроме случаев, когда покупатель дал письменное согласие на пересортицу.

Так или иначе на практике покупатели нередко сталкиваются с пересортицей. При этом, очевидно, что в подобных ситуациях, как правило, меняется либо цена поставки, либо ее объем. Причем стоит особо подчеркнуть, что в любом случае покупатель либо принимает пересортицу, либо нет. То есть об обратной реализации речь не идет. Соответственно, на первый взгляд имеются все показания для оформления корректировочного счета-фактуры (КСФ).

 

Корректировочному счету-фактуре быть…

 

Напомним, что форма корректировочного счета-фактуры и Правила его заполнения утверждены Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137.

Рассмотрим для начала случай, когда товар поставлен покупателю в ассортименте, оговоренном в договоре, но… в ином количестве. То есть когда нарушения имеют место внутри оговоренных позиций.

К примеру, по договору должно было быть поставлено 5 ящиков яблок «гольден» и 3 ящика груш «конференция», а по факту до покупателя «доехали» 4 ящика яблок «гольден» и 4 ящика груш «конференция». Иными словами, имеет место недопоставка груш и излишек яблок. В таких ситуациях составляется двусторонний акт о расхождениях, в котором уточняется количество и общая стоимость отгруженных товаров. По мнению ФНС России, изложенному в Письме налоговой службы от 12 марта 2012 г. N ЕД-4-3/4100@, данный акт, в том числе, свидетельствует о согласии покупателя на изменение стоимости и объема поставки. То есть наличия этого документа вполне достаточно для выставления поставщиком корректировочного счета фактуры.

 

Ситуация 1. Покупатель отказался от «лишних» яблок.

В этом случае речь идет об изменении стоимости товара в сторону уменьшения. При этом по строке «Г» (уменьшение) корректировочного счета-фактуры фиксируется стоимость недостающих товаров.

При таких обстоятельствах у продавца возникает право на вычет. Вычету подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до и после корректировки, то есть в сторону указанного уменьшения (п. 13 ст. 171 НК). Соответственно, корректировочный счет-фактуру следует зарегистрировать в книге покупок.

Со своей стороны, поскольку расхождение по количеству товара выявляется до приема товара на учет, покупатель принимает НДС к вычету в порядке, установленном п. 1 ст. 172 Кодекса, то есть на основании первичного счета-фактуры, выставленного продавцом товаров при отгрузке, но только в части товаров, которые фактически были приняты на учет.

Таким образом, корректировочный счет-фактура в подобных ситуациях покупателю, в принципе, не нужен. Данные по корректировочному счету-фактуре, выставленному продавцом при изменении стоимости отгруженных товаров в связи с уточнением их количества в сторону уменьшения, а также данные первичных документов на уменьшение стоимости отгруженных товаров в книге продаж у покупателя не отражаются (см. также Письмо Минфина России от 12 мая 2012 г. N 03-07-09/48).

 

Ситуация 2. Покупатель принимает весь поставленный ему товар.

В этом случае в корректировочном счете-фактуре, выставляемом поставщиком, по строке «Г» (уменьшение) корректировочного счета-фактуры фиксируется стоимость недостающих товаров. А по строке «В» (увеличение) — стоимость излишне отгруженных товаров.

Соответственно, в подобной ситуации корректировочный счет-фактура регистрируется продавцом не только в книге покупок, но и в соответствии с п. 10 ст. 154 Кодекса — в книге продаж (в периоде составления КСФ).

В свою очередь покупатель оказывается в довольно сложной ситуации. С одной стороны, в соответствии с п. 1 ст. 172 Кодекса по «правильному» товару, принятому на учет, можно принять НДС к вычету уже на основании первоначального счета-фактуры, а после допоставки — на основании корректировочного счета-фактуры. С другой, не исключено, что такой алгоритм вызовет претензии со стороны налоговых органов.

 

…или не быть?

 

Пока у нас с вами не было никаких сомнений в том, что при выявленных фактах нарушения ассортимента в поставке поставщик должен выставлять корректировочные счета-фактуры. Однако теперь рассмотрим несколько иную ситуацию. Предположим, что в том числе поставлены товары, которые вообще не упоминались ни в договоре, ни в отгрузочных документах. К примеру, вместо 10 ящиков яблок «гренни» поставлено 5 ящиков яблок «гренни» и… 5 ящиков груш «конференция».

Возможно ли в этом случае вообще выставление корректировочного счета-фактуры?

Для ответа на этот вопрос обратимся к Правилам заполнения КСФ. В пп. «а» п. 2 данных Правил сказано, что в графе 1 корректировочного счета-фактуры указывается наименование отгруженных товаров, которое указано и в графе 1 первоначального счета-фактуры. Иными словами, согласно Правилам заполнения КСФ наименование товаров в исходном и корректировочном счете-фактуре должно совпадать. Но в рассматриваемой нами ситуации это требование просто не может быть соблюдено, поскольку у нас как раз выявлены товары, не указанные в первоначальном счете-фактуре. Так как же тогда быть?

Ответ на этот вопрос дал Минфин России в Письме от 16 марта 2015 г. N 03-07-09/13813. По мнению финансистов, в подобных ситуациях, то есть при выявлении пересортицы, в результате которой обнаружены товары, не указанные в первоначальном счете-фактуре, корректировочный счет-фактура не выставляется. При таких обстоятельствах в «отгрузочный» счет-фактуру вносятся исправления в порядке, установленном п. 7 Правил. Напомним, что исправления вносятся путем составления нового экземпляра счета-фактуры. В нем не допускается изменения показателей, указанных в строке 1 счета-фактуры (Счет-фактура N __ от «__» __________), составленного до внесения в него исправлений. А также заполняется строка 1а (Исправление N __ от «__» __________), где указываются порядковый номер и дата исправления.

Проблема в том, что покупатель может принять на учет пересортицу в одном налоговом периоде, а получить исправленный счет-фактуру уже в следующем. Можно ли принять НДС к вычету в периоде, когда товары были поставлены на учет? Надо сказать, что с 1 января 2015 г. ответ на этот вопрос будет однозначно положительным, но… Только при условии, что исправленный счет-фактура поступил к покупателю до истечения срока сдачи декларации по НДС за квартал, в котором товары были оприходованы (п. 1.1 ст. 172 НК). Однако чтобы воспользоваться этим правом, необходимо, во-первых, запастись доказательствами того факта, что исправленный счет-фактура поступил до крайнего срока, установленного для сдачи декларации. А во-вторых, не лишним будет проверить, какую дату указал поставщик в строке 1а корректировочного счета-фактуры (важно, чтобы и она не вышла за «контрольные» сроки, отведенные на представление декларации по НДС).

А в завершение напомним, что с 1 января 2015 г. непосредственно в Налоговом кодексе закреплено, что вычеты по НДС могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет соответствующих товаров.

Баразненок Н.
(«Информационный бюллетень «Экспресс-бухгалтерия», 2015, N 17-18)

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code