20.1.2.2. РАСХОДЫ НА НИОКР, КОТОРЫЕ НЕ ДАЛИ ПОЛОЖИТЕЛЬНОГО РЕЗУЛЬТАТА (ДО 1 ЯНВАРЯ 2012 Г.)

В настоящем разделе рассмотрен порядок налогового учета расходов на НИОКР, применявшийся до 1 января 2012 г. О действующем порядке учета таких расходов см. разд. 20.1.1 «Налоговый учет расходов на создание новой или усовершенствование производимой продукции, на создание новых или усовершенствование применяемых технологий и методов организации производства и управления».

 

Порядок признания расходов на НИОКР, которые не дали положительного результата, имеет свои особенности (абз. 3 п. 2 ст. 262 НК РФ).

В качестве таких расходов могут рассматриваться только те затраты на НИОКР, которые организация осуществляет в целях создания новых или усовершенствования применяемых технологий, а также создания новых видов сырья или материалов.

Затраты на НИОКР, которые не дали положительного результата, вы включаете в состав прочих расходов равномерно в течение года с даты окончания работ. Такой датой является момент подписания документа, подтверждающего завершение работ или их отдельных этапов. Как указал ФАС Восточно-Сибирского округа, при этом не имеет значения момент, когда вы установили отсутствие положительных результатов проведенных исследований и разработок (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.04.2007 N А33-12904/06-Ф02-1647/07). Данное решение суда оставлено в силе Определением ВАС РФ от 27.07.2007 N 9050/07.

При этом следует учитывать, что произведенные после 1 января 2009 г. расходы на НИОКР в целях создания новых или усовершенствования применяемых технологий, а также создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, но которые включены в установленный Правительством РФ специальный перечень, отражаются в составе прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5 (абз. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ). Указанный Перечень НИОКР утвержден Постановлением Правительства РФ от 24.12.2008 N 988.

При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль расходы на НИОКР, которые не дали положительного результата, отражаются по строке 053 Приложения N 2 к листу 02.

 

Примечание

Подробнее с порядком заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль вы можете ознакомиться в ч. III «Отчетность».

 

ПРИМЕР

отражения в бухгалтерском учете расходов на НИОКР, которые не дали положительного результата

 

Ситуация

 

Организация «Бета» заключила с организацией «Гамма» договор на проведение опытно-конструкторских работ. В январе из-за того, что результат НИОКР оказался отрицательным, работы были прекращены. Организация «Бета» перечислила организации «Гамма» за фактически выполненный объем работ 350 000 руб.

 

Решение

 

Согласно п. 9 ПБУ 17/02 стоимость принятых у исполнителя результатов работ (350 000 руб.) включается в состав расходов на ОКР.

Расходы по ОКР, которые не дали положительного результата, признаются прочими расходами отчетного периода (в данном случае — в январе) (п. 7 ПБУ 17/02).

Поскольку сроки признания расходов в налоговом и бухгалтерском учете не совпадают (в налоговом учете списание расходов на ОКР начинается с февраля (абз. 2, 3 п. 2 ст. 262 НК РФ)), в январе у организации возникают вычитаемая временная разница и соответствующий ей отложенный налоговый актив (п. п. 11, 14, 17 ПБУ 18/02). Данные разница и актив полностью погашаются в течение года по мере признания расходов на ОКР в налоговом учете.

 

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Отражены затраты на проведение ОКР 08-8 60 350 000 Акт сдачи-приемки работ
В январе
Расходы по завершенным ОКР признаны прочими расходами 91-2 08-8 350 000 Акт о завершении и оценке результатов выполненных ОКР
Отражен отложенный налоговый актив

(350 000 x 20%)

09 68 70 000 Бухгалтерская справка-расчет
Ежемесячно с февраля по январь следующего года
Отражено уменьшение отложенного налогового актива

(70 000 / 12)

68 09 5833 Бухгалтерская справка-расчет

 

20.1.2.3. РАСХОДЫ НА НИОКР В ОСОБОЙ ЭКОНОМИЧЕСКОЙ ЗОНЕ (ОЭЗ) (ДО 1 ЯНВАРЯ 2012 Г.)

 

Примечание

В настоящем разделе рассмотрен порядок налогового учета расходов на НИОКР, применявшийся до 1 января 2012 г. О действующем порядке учета таких расходов см. разд. 20.1.1 «Налоговый учет расходов на создание новой или усовершенствование производимой продукции, на создание новых или усовершенствование применяемых технологий и методов организации производства и управления».

 

Особые условия для признания расходов на НИОКР установлены для организаций, работающих и зарегистрированных на территориях ОЭЗ (абз. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Такие организации признают затраты на НИОКР в полном объеме в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены (абз. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ). В таком порядке учитываются расходы на НИОКР, как давшие положительный результат, так и не давшие. При этом не имеет значения последующее использование результатов НИОКР в производственной деятельности и при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Итак, для применения указанной льготы необходимо выяснить:

1) что такое ОЭЗ;

2) какие организации вправе воспользоваться указанной льготой.

Налоговый кодекс РФ в отношении понятия «особая экономическая зона» содержит отсылку к законодательству Российской Федерации об особых экономических зонах (абз. 4 п. 2 ст. 262).

Так, особая экономическая зона (ОЭЗ) — это часть территории РФ, на которой действует особый режим осуществления предпринимательской деятельности. Различают промышленно-производственные, технико-внедренческие, туристско-рекреационные и портовые ОЭЗ (ст. 2, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 22.07.2005 N 116-ФЗ «Об особых экономических зонах в Российской Федерации»).

Порядок создания ОЭЗ предусмотрен п. п. 1, 6 ст. 6 Закона N 116-ФЗ: решение о создании ОЭЗ на территориях субъекта РФ и муниципального образования принимается Правительством РФ и оформляется его постановлением. Срок существования ОЭЗ — 20 лет (портовых ОЭЗ — 9 лет).

Воспользоваться льготным порядком налогообложения в ОЭЗ вправе налогоплательщики-организации, зарегистрированные и работающие на территории ОЭЗ (абз. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Рассматриваемый порядок распространяется также на коммерческие организации, обладающие статусом резидента ОЭЗ.

 

Примечание

Статусом резидента ОЭЗ обладает зарегистрированная на территории муниципального образования коммерческая организация (за исключением унитарного предприятия), которая заключила с органами управления ОЭЗ соглашение о ведении соответствующей деятельности: промышленно-производственной, технико-внедренческой, туристско-рекреационной или деятельности в портовой ОЭЗ (п. п. 1, 2, 2.1, 2.2 ст. 9 Закона N 116-ФЗ).

 

ПРИМЕР

отражения в бухгалтерском учете расходов на НИОКР резидентом ОЭЗ

 

Ситуация

 

Организация «Гамма» является резидентом промышленно-производственной ОЭЗ. Предположим, что в феврале и марте 2009 г. организация собственными силами осуществила опытно-конструкторские разработки. Работы завершены в марте 2009 г. и с апреля 2009 г. используются в производственной деятельности. Срок использования результатов ОКР, установленный организацией, — один год.

Фактическая сумма затрат составила 450 000 руб., из них:

— 100 000 руб. — амортизация (50 000 руб. ежемесячно);

— 150 000 руб. — заработная плата (75 000 руб. ежемесячно);

— 60 000 руб. — ЕСН и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (30 000 руб. ежемесячно);

— 140 000 руб. — материальные расходы (100 000 руб. — в феврале 2009 г., 40 000 руб. — в марте 2009 г.).

 

Решение

 

Согласно п. 9 ПБУ 17/02 расходы организации (амортизация, заработная плата, ЕСН и страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, материальные расходы) относятся к расходам по ОКР.

Расходы на ОКР признаются в бухгалтерском учете организации в апреле 2009 г., поскольку в этом месяце организация может продемонстрировать использование результатов работ (п. 7 ПБУ 17/02).

С мая 2009 г. организация включает указанные расходы в расходы по обычным видам деятельности равномерно в размере 1/12 годовой суммы (независимо от применяемого способа списания расходов) (п. п. 10, 14 ПБУ 17/02).

В налоговом учете расходы на НИОКР организация признает в феврале — марте 2009 г. (в соответствующих суммах) (п. 2 ст. 262, п. п. 2 — 4, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Указанное обстоятельство в феврале и в марте 2009 г. приводит к возникновению налогооблагаемых временных разниц и соответствующих им отложенных налоговых обязательств (п. п. 12, 15, 18 ПБУ 18/02). Данные разницы и обязательства погашаются в течение года по мере признания расходов на ОКР в бухгалтерском учете.

 

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
В феврале 2009 г.
Отражены затраты на проведение ОКР

(50 000 + 75 000 + 30 000 + 100 000)

08-8 02,

05,

70,

69,

10

255 000 Бухгалтерская справка-расчет,

Расчетно-платежная ведомость,

Требование-накладная

Отражено отложенное налоговое обязательство

(255 000 x 20%)

68 77 51 000 Бухгалтерская справка-расчет
В марте 2009 г.
Отражены затраты на проведение ОКР

(50 000 + 75 000 + 30 000 + 40 000)

08-8 02,

05,

70,

69,

10

195 000 Бухгалтерская справка-расчет,

Расчетно-платежная ведомость,

Требование-накладная

Отражено отложенное налоговое обязательство

(195 000 x 20%)

68 77 39 000 Бухгалтерская справка-расчет
В апреле 2009 г.
Приняты к учету расходы по завершенным ОКР

(255 000 + 195 000)

04 08-8 450 000 Акт об использовании результатов ОКР
Ежемесячно с мая 2009 г. по апрель 2010 г.
Соответствующая часть расходов на ОКР учтена в составе расходов по обычным видам деятельности

(450 000 / 12)

20 04 37 500 Бухгалтерская справка-расчет
Отражено уменьшение отложенного налогового обязательства

(37 500 x 20%)

77 68 7500 Бухгалтерская справка-расчет

 

20.1.1.4. РАСХОДЫ НА НИОКР, ПРОИЗВЕДЕННЫЕ ДО 2007 Г.

 

Расходы на НИОКР, которые были произведены и завершены до 2007 г., учитываются в целях налогообложения прибыли в следующем порядке.

Затраты на НИОКР с положительным результатом, оконченные в 2006 г., признаются в полном объеме в течение двух лет равномерно (абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ).

А расходы по работам, завершенным до 2006 г., — в течение трех лет (абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

Поэтому организации, которые завершили НИОКР в указанные периоды, продолжают учитывать расходы до полного их списания в течение двух (трех) лет в размере 1/24 (1/36) суммы затрат. Такой позиции придерживается Минфин России (Письмо от 16.11.2005 N 03-03-04/1/370). Данное Письмо касается признания расходов на НИОКР в течение переходного периода 2005 — 2006 гг., однако его положения могут быть применены и к изменениям, которые произошли с 2007 г.

Таким образом, действующий порядок признания расходов не может применяться к НИОКР, которые были завершены до 1 января 2007 г. В то же время Минфин России предусмотрел особенности списания расходов на НИОКР, если дата акта сдачи-приемки работ приходится на декабрь. В этом случае затраты могут признаваться в том порядке, который установлен для следующего года (Письмо Минфина России от 07.11.2006 N 03-03-04/1/722).

Условием признания расходов на НИОКР с положительным результатом является их использование в производстве или при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) (абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Порядок учета затрат на НИОКР, не давшие положительного результата, также зависит от момента завершения этих работ.

Если НИОКР были окончены в 2006 г., то затраты по ним учитываются равномерно и в полном объеме в течение трех лет начиная с месяца, следующего за месяцем завершения работ (абз. 2, 3 п. 2 ст. 262 НК РФ в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ).

Если НИОКР были завершены до 2006 г., то затраты списываются в те же сроки. Однако в этом случае ограничен их размер. Организация вправе учесть лишь 70% фактически произведенных затрат (абз. 3 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Все сказанное выше можно представить в следующей таблице.

 

Момент завершения НИОКР Порядок признания расходов на НИОКР
НИОКР, которые дали положительный результат НИОКР, которые не дали положительного результата
До 2006 г. В полном объеме в течение трех лет начиная с месяца, следующего за месяцем окончания работ В размере 70% от фактических затрат в течение трех лет начиная с месяца, следующего за месяцем окончания работ
В течение 2006 г. В полном объеме в течение двух лет начиная с месяца, следующего за месяцем окончания работ В полном объеме в течение трех лет начиная с месяца, следующего за месяцем окончания работ
После 01.01.2007 В полном объеме в течение одного года начиная с месяца, следующего за месяцем окончания работ

 

20.2. РАСХОДЫ НА ФОРМИРОВАНИЕ ФОНДОВ ПОДДЕРЖКИ НАУЧНОЙ, НАУЧНО-ТЕХНИЧЕСКОЙ И ИННОВАЦИОННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ, СОЗДАННЫХ В СООТВЕТСТВИИ С ЗАКОНОМ N 127-ФЗ

 

Порядок признания расходов на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности установлен в пп. 6 п. 2, п. 6 ст. 262 НК РФ.

Как следует из приведенных норм, признать данные расходы при исчислении налога можно в том случае, если фонд создан в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике». При этом сумма таких отчислений не может превышать 1,5% доходов от реализации, определенных согласно ст. 249 НК РФ (пп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ).

В налоговую базу названные расходы включаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были произведены (п. 6 ст. 262 НК РФ). Отчисления сверх указанного норматива в состав расходов не включаются (п. 45 ст. 270 НК РФ).

До 2012 г. расходами на НИОКР, в частности, признавались расходы на формирование Российского фонда технологического развития (РФТР), иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Законом N 127-ФЗ. Учесть их в расходах можно было в пределах 1,5% доходов (валовой выручки) налогоплательщика (п. п. 1, 3 ст. 262 НК РФ).

Однако расходы в виде отчислений на формирование РФТР, произведенные отраслевыми и межотраслевыми фондами финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, учитывались в полном объеме (абз. 2 п. 3 ст. 262 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ не устанавливал особого порядка признания таких расходов. Поэтому они признавались по мере их осуществления (п. 7 ст. 272 НК РФ).

 

ПРИМЕР

отражения в бухгалтерском учете расходов на НИОКР в форме отчислений в фонд поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности

 

Ситуация

 

Организация «Альфа» в соответствии с договором производит отчисления денежных средств в государственный фонд поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности.

В I квартале размер выручки организации составил 1 000 000 руб., а размер отчислений в фонд — 5000 руб.

 

Решение

 

Отчисление на договорной основе денежных средств в фонд признается расходом организации (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Указанные расходы признаются прочими расходами, так как не связаны с производством и продажей продукции (работ, услуг) (п. п. 4, 11 ПБУ 10/99).

Организация включает в расходы при определении налоговой базы всю сумму отчислений (5000 руб.), поскольку их размер не превышает предела, установленного пп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ (1 000 000 руб. x 1,5% = 15 000 руб.).

 

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Отражена задолженность по отчислениям в фонд 91-2 76 5000 Договор с фондом,

Бухгалтерская справка

Перечислены денежные средства фонду 76 51 5000 Выписка банка по расчетному счету

 

В приведенном примере использовано следующее наименование субсчета по балансовому счету 91 «Прочие доходы и расходы»:

91-2 «Прочие расходы».

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code