ПРИЗНАК ВЛАСТНОСТИ В НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЯХ

С.А.Ядрихинский, кандидат юридических наук

Введение: вопросы, касающиеся изучения понятия налогового правоотношения, имеют как теоретическое, так и прикладное значение. Именно от правильного понимания сути налогового правоотношения, его существенных признаков зависит не только решение отдельно взятого налогового спора, но и выстраивание эффективной налоговой политики. В настоящее время сложилось представление о налоговом правоотношении как об отношении власти и подчинения, основным содержанием которого является обязанность налогоплательщика уплатить налог в бюджет. Такое понимание было особенно характерным для первоначального этапа развития современной налоговой системы. Целью настоящего исследования является определение места и меры «властности» в расширенном периметре налоговых отношений во всем их многообразии и, прежде всего, в партнерской модели взаимоотношений налогоплательщика и государства, а также в тех налоговых взаимодействиях, в которых налогоплательщик выступает в статусе кредитора, говоря языком цивилиста. Методологическую основу исследования составляют различные общие и специальные методы познания явлений правовой действительности. Среди них особо значимыми являются юридико-догматический и сравнительно-правовой методы. Результаты: с развитием как уровня доверия государства к налогоплательщику, так и диспозитивных начал в налоговых отношениях признак властности смещается с лидирующих позиций и начинает играть вспомогательную роль. При добросовестном исполнении налогоплательщиком налоговых обязательств властный компонент остается совсем невостребованным. Тем более неуместно говорить о властности в тех налоговых отношениях, в которых налоговый орган выступает в роли обязанного лица. Выводы: в результате проведенного исследования автор приходит к выводу, что проявление власти в смысле подчинения воли налогоплательщика имеет место лишь в исключительных случаях: при отклонении от правомерной модели поведения налогоплательщика.

Ключевые слова: налоговое правоотношение, налогоплательщик, налоговый орган, властное подчинение, обязанное лицо, правомочие требовать.

 

Введение

Понятие «налоговое правоотношение» является одной из самых фундаментальных правовых категорий в финансовом (налоговом) праве, и в то же время, ввиду отсутствия единства в понимании правовой сущности этого феномена, остается нерешенной научной проблемой. Содержание любого понятия раскрывается через существенные признаки. Одним из таких признаков является властность или властно-имущественный характер налоговых правоотношений. Именно этот признак и является предметом настоящего исследования.

Традиционные представления о властности в налоговых отношениях

В своих актах Конституционный суд РФ неоднократно указывал, что налоговые правоотношения основаны на властном подчинении налогоплательщика налоговому органу и предполагают субординацию сторон, одной из которых (налоговому органу, действующему от имени государства) принадлежит властное полномочие, а другой (налогоплательщику) – обязанность повиновения [12; 4].

На властный, властно-имущественный характер налоговых правоотношений обращается внимание и в доктринальных источниках [8, с. 30; 14, с. 42; 17, с. 346; 20, с. 7].

Доминирование властного признака в налоговых отношениях пришло из советской школы финансового права. Профессор Е.А. Ровинский специфику финансово-правовых (в том числе налоговых) отношений видел в их властно-имущественном характере [1, с. 24; 15, с. 43]. Ученые того времени трактовали налоговое правоотношение достаточно узко и исключительно в рамках этатистской доктрины. С.Д. Цыпкин основным содержанием налогового правоотношения считал одностороннее обязательство налогоплательщика внести в государственный бюджет определенную денежную сумму [19, с. 28]. В дальнейшем эта мысль была повторена [16, с. 173].

Такой подход отвечал духу того времени и укладу экономики. Налогоплательщик не мог выступать в роли лица, требующего от государства какой-либо компенсации, например, за несвоевременно возвращенный излишне уплаченный налог.

Власть налогового органа или власть закона?

Сегодня налоговые отношения неоднородны, круг взаимодействий налогоплательщика с налоговым органом значительно расширился.

В связи с разнообразием и многогранностью налоговых отношений значение признака «властности» в них не следует преувеличивать. В ст. 2 НК РФ законодатель выделил четыре группы отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, и только отношениям по установлению, введению и взиманию налогов, сборов и страховых взносов в буквальном смысле прямо придал властный характер.

Общим условием существования власти является способность оказывать воздействие на волю подвластного лица. Власть имеет место только в тех ситуациях, где результаты деятельности взаимодействующих субъектов изначально не предопределены [18, c. 126].

В.Г. Ледяев так описал формулу власти: «”А” не имеет власти над “Б”, если “А” может заставить Б делать только то, что “Б” уже делает и без его вмешательства или будет делать независимо от “А”» [3, с. 160].

Несмотря на то что налоговые отношения детерминированы публично – правовым характером налога и фискальным суверенитетом государства, налогоплательщик, как участник налоговых правоотношений, не во всех случаях субординирован с налоговым органом. Последний далеко не всегда наделен возможностью директивно управлять поведением налогоплательщика. Налогоплательщик уплачивает налоги в силу требования закона, а не властного предписания налогового органа (хотя это и не исключается), и в случае добросовестного исполнения своей обязанности властный момент воздействия вообще может быть не затронут.

Пожалуй, правильнее здесь говорить о власти закона (а не налогового органа), в которой равным образом оказываются как налоговый орган, так и налогоплательщик: они оба равны перед законом и подчиняются только его (закона) предписаниям.

Следует учесть, что в некоторых случаях инициатором налоговых отношений выступает сам налогоплательщик. Таким примером может выступать п. 3.1 ст. 61 НК РФ, предусматривающий изменение срока уплаты налога и (или) сбора: заинтересованное лицо подает заявление о предоставлении отсрочки или рассрочки и (или) заявление о предоставлении инвестиционного налогового кредита.

В отдельных случаях инициатором возникновения налогового правоотношения может выступать как налоговый орган, так и налогоплательщик. Например, совместная сверка уплаченных налогоплательщиком налогов может быть проведена как по предложению налогового органа, так и налогоплательщика (абз. 3 п. 7 ст. 45 НК РФ).

О властности налогового органа (подчинении воли налогоплательщика) можно говорить, но не в рамках общего правила, а, скорее, как об исключительном случае, когда мы имеем дело с отклонением от правомерной модели поведения налогоплательщика, когда необходимо применять меры принуждения или когда налоговый орган своими действиями может внести изменения в ход событий, повлиять на налогоплательщика.

В.Г. Ледяев считает, что власть – это способность субъекта обеспечить подчинение объектов в соответствии со своими намерениями, и в связи с этим выделяет шесть форм властного подчинения: сила, принуждение, побуждение, убеждение, манипуляция, авторитет [3, с. 352].

Налогоплательщик – кредитор

Налоговые правоотношения являются сложносоставными и не сводятся исключительно к уплате налога. Налогоплательщик не всегда выступает в роли обязанного лица. Есть достаточно много примеров ситуаций, когда налогоплательщик, говоря языком цивилистов, выступает «кредитором», то есть обладает правом требования к налоговому органу.

Право требовать от должностных лиц налоговых и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков прямо закреплено в пп. 10 п. 1 ст. 21 НК РФ. Трудно найти какой-либо другой отраслевой закон, где так же, как это установлено в данном подпункте, прямо было указано право «подчиняющейся» стороны требовать от должностных лиц государственных органов соблюдения законодательства.

Налогоплательщик может обращаться к налоговому органу с различными требованиями: требовать своевременного возврата сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов (пп. 5 п. 1 ст. 21, ст. 78 и 79 НК РФ), требовать от налоговых органов предоставления бесплатной информации (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения (пп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ) и т. д. И в этом отношении обязанной стороной выступает не налогоплательщик, а налоговый орган.

Можно выделить целый ряд компенсационно-восстановительных налоговых правоотношений, в которых государство выступает в качестве обязанной стороны, а налогоплательщик – правомочной (п. 10 ст. 78, п. 9.2 ст. 76, п. 5 ст. 79, п. 10 ст. 176, п. 10 ст. 176.1, п. 3 ст. 203 НК РФ) [5]. Эти отношения складываются по поводу возмещения имущественных потерь налогоплательщика, в которых налоговый орган обязан начислять в его пользу проценты на неправомерно взысканные или несвоевременно возвращенные излишне уплаченные налоги, пени и штрафы.

«Как это ни кощунственно звучит, – отмечает М.Ю. Орлов, – но государство и его органы в рамках налоговых отношений имеют не только права, но и множество обязанностей, неисполнение которых является столь же незаконным, как и неисполнение налогоплательщиками своих обязанностей» [6].

Говоря о связанности свободы усмотрения в налоговых отношениях с наличием прямых нормативно-правовых предписаний налогового законодательства, Конституционный суд РФ в полной мере обратил свою позицию ко всем субъектам налогового права, а не только к налогоплательщику (абз. 5 п. 2 Определения КС РФ от 07 ноября 2008 г. № 1049- О-О) [4]. Кроме того, существует ряд актов, в которых Конституционный суд РФ прямо и неоднократно указывал на связанность налогового органа законом в своей деятельности (Постановление КС РФ от 14 июля 2003 г. № 12-П [10], Постановление КС РФ от 16 июля 2004 г. № 14-П [11], Постановление КС РФ от 03 июня 2014 г. № 17-П [9] и др.).

Налогоплательщик – партнер

Признак властности, который безусловно присутствует в налоговых отношениях, не хотелось бы ставить на первое место и по другой причине. На протяжении всей истории налогообложения России укоренился стереотип, вполне возможно и не без оснований, согласно которому налогоплательщик представляется «каким-то “жуликоватым” субъектом, вечно стремящимся к уклонению, которого наше государство вечно ловит, пресекает и уличает, перекрывая законодательные лазейки», а само государство – «хозяином с палкой» [2, с. 24]. В данной парадигме налогоплательщик воспринимается не как партнер, кормилец государства, а как дойная корова.

Однако такое понимание является плодом фискально-репрессивного мышления, которое должно уходить в прошлое. Взамен предлагается модель партнерских отношений, основанная на взаимовыгодном сотрудничестве государства и хозяйствующих субъектов, что предполагает и соответствующее отношение к налогоплательщику. Абсолютно верно заметил С.Г. Пепеляев, что «лучший стимул – не угроза, а поощрение» [7, с. 4-5].

«Налогоплательщик должен стать достойной и уважаемой персоной, которая своими средствами обеспечивает деятельность государства <…>, а государство – не диктатором, <.. .> а партнером, как это имеет место в гражданских правоотношениях» [2, с. 24]. Речь идет о такой ситуации, – указывает А.В. Брызга- лин, – когда «”государство – для налогоплательщика”, а не наоборот» [2, с. 24]. Тем более, что в России по заявлению А.П. Починка признаков откровенного уклонения от уплаты налогов нет, а процент собираемости налогов не уступает европейским странам [13].

Выводы

В такой ситуации признак властности должен уступить лидирующую позицию и принять вспомогательную роль. На смену принуждения в качестве основной идеи должно прийти поощрение и стимул.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Барышев, М. И. Финансовое право. Учебник / М. И. Барышев, Б. Н. Иванов, Е. А. Ровинский ; под ред. Е. А. Ровинского – М. : Юрид. лит., 1971. – 392 с.
2. Брызгалин, А. В. Налоги и гражданское право: есть ли конфликт и что делать? / А. В. Брызгалин // Налоги и финансовое право. – 2009. – № 4. – С. 17-24.
3. Ледяев, В. Г. Власть: концептуальный анализ / В. Г. Ледяев. – М. : «Российская политическая энциклопедия» (РОССПЭН), 2001. – 384 с.
4. Определение Конституционного суда РФ от 07 нояб. 2008 г. № 1049-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью “Товарищ” на нарушение конституционных прав и свобод п. 5 ст. 168 и п. 5 ст. 173 Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник Конституционного суда РФ. – 2009. – № 2.
5. Определение Конституционного суда РФ от 23 июня 2009 г. N° 832-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Дудкина Сергея Анатольевича на нарушение его конституционных прав положениями абзаца 1 п. 10 ст. 78 и абзаца 1 п. 5 ст. 79 Налогового кодекса Российской Федерации» (официально не опубликован). – Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс» (дата обращения: 01.05.2018).
6. Орлов, М. Ю. Налог как форма разумного ограничения фискального суверенитета государства / М. Ю. Орлов // Финансовое право. – 2006. – № 2. – С. 18-23. – Доступ из справ. -правовой системы «КонсультантПлюс» (дата обращения: 01.05.2018).
7. Пепеляев, С. Г. Платить с выгодой / С. Г. Пепеляев // Налоговед. – 2016. – № 3. – С. 4-5.
8. Петрова, Г. В. Налоговые отношения: теория и практика правового регулирования : автореф. дис. … д-ра юрид. наук / Петрова Галина Владиславовна. – М., 2003. – 57 с.
9. Постановление Конституционного Суда РФ от 03 июня 2014 г. № 17-П «По делу о проверке конституционности положений п. 6 и 7 ст. 168 и п. 5 ст. 173 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой ООО “Торговый дом “Камснаб”» // Вестник Конституционного суща РФ. – 2014. – № 5.
10. Постановление Конституционного суда РФ от 14 июля 2003 г. № 12-П «По делу о проверке конституционности положений ст. 4, п. 1 ст. 164, п. 1 и 4 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, ст. 11 Таможенного кодекса Российской Федерации и ст. 10 Закона Российской Федерации “О налоге на добавленную стоимость” в связи с запросами Арбитражного суда Липецкой области, жалобами ООО “Папирус”, ОАО “Дальневосточное морское пароходство” и ООО “Коммерческая компания “Балис”» // Вестник Конституционного суда РФ. – 2003. – № 5.
11. Постановление Конституционного суда РФ от 16 июля 2004 г. № 14-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений части второй ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан А.Д. Егорова и Н.В. Чуева» // Вестник Конституционного суда РФ. – 2004. – № 6.
12. Постановление Конституционного суда РФ от 17 дек. 1996 г. № 20-П «По делу о проверке конституционности п. 2 и 3 части первой ст. 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 г. “О федеральных органах налоговой полиции”» // Вестник Конституционного суда РФ. – 1996. – № 5.
13. Починок, А. П. Налогообложение нуждается в высокотехнологичных процессах / А. П. Починок. – Электрон. текстовые дан. – Режим доступа: http://nalogoved.ru/art/134.html. – Загл. с экрана.
14. Правовые акты в сфере налогообложения. Общие положения и специфика / Э. М. Цыганков, Б. Е. Тохтамуратов, А. В. Силкина, Т. А. Ашомко. – М. : НПО «Вычислительная математика и информатика», 1999. – 64 с.
15. Ровинский, Е. А. Социалистические финансы и финансовое право / Е. А. Ровинский // Советское государство и право. – 1980. – № 8. – С. 40-48.
16. Советское финансовое право : учебник для вузов / отв. ред. Е. А. Ровинский. – М. : Госюриздат, 1961. – 350 с.
17. Финансовое право : учебник / под ред. И. И. Кучерова. – М. : Эксмо, 2011. – 590 с.
18. Цыганаш, В. Н. Судебная власть: понятие, технология, институт (концептуальный теоретико- правовой анализ) : монография / В. Н. Цыганаш. – Ростов н/Д. : Изд-во ЮФУ, 2009. – 307 с.
19. Цыпкин, С. Д. Правовое регулирование налоговых отношений в СССР / С. Д. Цыпкин. – М. : Госюриздат, 1955. – 76 с.
20. Яговкина, В. А. Налоговое правоотношение (теоретико-правовой аспект) : автореф. дис. … канд. юрид. наук / Яговкина Вита Александровна. – М., 2003. – 24 с.

Цитирование. Ядрихинский С. А. Признак властности в налоговых правоотношениях // Legal Concept = Правовая парадигма. – 2018. – Т. 17, №» 3. – С. 63-69.

Просмотров: 9

Rating: 5.0/5. From 1 vote.
Please wait...

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code