Как отразить в учете начисление и выплату работникам денежной компенсации за нарушение сроков выплаты заработной платы

Как отразить в учете начисление и выплату работникам денежной компенсации за нарушение сроков выплаты заработной платы в размере, установленном коллективным договором и превышающем минимальный размер, установленный Трудовым кодексом РФ?

Заработная плата за прошедший месяц выплачена работникам с нарушением сроков, установленных коллективным договором для ее выплаты. Сумма компенсации за задержку выплаты заработной платы, исчисленная исходя из размера, установленного коллективным договором, и количества календарных дней задержки выплаты, составляет 20 123 руб.

Причитающаяся работникам компенсация за задержку выплаты заработной платы перечислена на банковские счета работников. Операции, связанные с начислением и выплатой заработной платы, в данной консультации не рассматриваются.

Для целей налогообложения прибыли учет доходов и расходов ведется методом начисления.

Трудовые отношения

Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором или трудовым договором, не позднее 15 календарных дней со дня окончания периода, за который она начислена (ч. 6 ст. 136 ТК РФ).

При нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы работодатель обязан выплатить ее с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже одной сто пятидесятой действующей в это время ключевой ставки Банка России от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно (ч. 1 ст. 236 ТК РФ).

Размер выплачиваемой работнику денежной компенсации может быть повышен коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором. Обязанность по выплате указанной денежной компенсации возникает независимо от наличия вины организации (ч. 2 ст. 236 ТК РФ).

В рассматриваемой ситуации коллективным договором установлен повышенный размер компенсации за нарушение работодателем срока выплаты заработной платы.

Дополнительную информацию о денежной компенсации за задержку выплаты заработной платы, а также о том, как рассчитать данную компенсацию, см. в Путеводителе по кадровым вопросам.

Заметим, что ответственность работодателя за задержку заработной платы, названная в ст. 236 ТК РФ «денежной компенсацией», отнесена ТК РФ не к компенсационным выплатам, предусмотренным разд. VII «Гарантии и компенсации» ТК РФ, а к материальной ответственности работодателя перед работниками, предусмотренной разд. XI «Материальная ответственность сторон трудового договора» ТК РФ, что затрудняет отнесение данной выплаты к компенсационным применительно к ст. 164 ТК РФ.

В связи с этим по вопросу квалификации данной выплаты в целях налогообложения, начисления страховых взносов, а также бухгалтерского учета существуют различные точки зрения, которые рассмотрены ниже в соответствующих разделах.

Бухгалтерский учет

Денежную компенсацию за задержку выплаты заработной платы можно рассматривать в качестве санкции за нарушение договорных обязательств работодателя перед работниками, поскольку такая компенсация является материальной ответственностью работодателя. В таком случае для целей бухгалтерского учета такая компенсация включается в состав прочих расходов и признается на дату начисления компенсации. Это следует из п. п. 4, 11, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

Вместе с тем существует иной подход к квалификации компенсации за задержку заработной платы. Он заключается в том, что такую выплату организация рассматривает как элемент оплаты труда. В таком случае указанная сумма включается в состав расходов по обычным видам деятельности на дату начисления компенсации на основании п. п. 5, 16 ПБУ 10/99 <*>.

Выбранный организацией способ учета необходимо закрепить в учетной политике (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

Бухгалтерские записи по отражению рассматриваемых операций производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

В данной консультации записи приведены исходя из того, что сумма компенсации учитывается в составе прочих расходов и отражается с применением счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Перечень доходов, не подлежащих налогообложению НДФЛ, установлен в ст. 217 Налогового кодекса РФ. Такой вид доходов, как компенсация за нарушение сроков выплаты заработной платы, в данном перечне прямо не поименован.

Вместе с тем, по разъяснениям Минфина России, денежная компенсация за нарушение сроков выплаты заработной платы в установленном ТК РФ размере в целях налогообложения НДФЛ рассматривается как установленная законодательством РФ компенсация, связанная с исполнением налогоплательщиком (работником) трудовых обязанностей, которая не подлежит налогообложению НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ (Письмо от 22.05.2015 N 03-04-05/29453).

Поскольку трудовым законодательством определен минимальный размер компенсации и дано право повышать размер компенсации коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором, в случае реализации данного права не подлежит обложению НДФЛ сумма компенсации в полном размере.

Страховые взносы

В общем случае выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений, признаются объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, а также на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон N 212-ФЗ), п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон N 125-ФЗ)).

Согласно официальной позиции денежная компенсация за задержку выплаты заработной платы подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке, так как данная выплата не поименована в перечне не подлежащих обложению страховыми взносами сумм, установленном ст. 9 Закона N 212-ФЗ и ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ. Такие разъяснения в отношении страховых взносов, уплачиваемых в соответствии с Законом N 212-ФЗ, приведены, например, в Письме Минтруда России от 28.04.2016 N 17-3/ООГ-692.

Однако, по мнению Президиума ВАС РФ и нижестоящих судебных органов, которые исходят из правовой позиции Президиума ВАС РФ, суммы денежной компенсации за задержку выплаты заработной платы подпадают под действие пп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов (Постановления Президиума ВАС РФ от 10.12.2013 N 11031/13 по делу N А47-339/2013, Арбитражного суда Уральского округа от 30.03.2016 N Ф09-1921/16 по делу N А76-18479/2015).

Аналогичный подход может быть применен и в отношении страховых взносов на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Подробно об обложении страховыми взносами компенсации за задержку выплаты заработной платы см. в Практическом пособии по страховым взносам на обязательное социальное страхование и в Практическом пособии по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

Правоприменительную практику по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды:

— взносы на обязательное пенсионное страхование;

— взносы на обязательное медицинское страхование;

— взносы на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.

В данном случае исходим из предположения, что организация руководствуется арбитражной практикой и не облагает страховыми взносами компенсацию за нарушение срока выплаты заработной платы.

Налог на прибыль организаций

Вопрос о возможности включения в состав расходов для целей налогообложения компенсации за задержку выплаты заработной платы нормами НК РФ прямо не урегулирован.

В общем случае расходы для целей налогообложения прибыли признаются при условии соответствия их требованиям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. расходы должны быть обоснованны, документально подтверждены, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходы в виде компенсационных выплат работникам, уплачиваемых работодателем за нарушение сроков выплаты заработной платы, в ст. 270 НК РФ не поименованы. При этом компенсация выплачивается в соответствии с требованиями трудового законодательства РФ. В связи этим данные расходы удовлетворяют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ и, по нашему мнению, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, например в составе внереализационных расходов на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

В то же время заметим, что согласно официальной позиции расходы в виде компенсационных выплат работникам, уплачиваемых работодателем в соответствии со ст. 236 ТК РФ, для целей налогообложения прибыли не учитываются. По мнению Минфина России, рассматриваемая компенсация не относится к расходам на оплату труда по ст. 255 НК РФ, так как она не связана с режимом работы и условиями труда, а также не может быть признана внереализационным расходом на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ как вытекающая из трудовых, а не из гражданско-правовых отношений. Такие разъяснения приведены, например, в Письме Минфина России от 31.10.2011 N 03-03-06/2/164.

Однако экспертом УФНС России по Республике Мордовия высказано иное мнение, согласно которому расходы на уплату денежной компенсации, предусмотренной ст. 236 ТК РФ, фактически являются санкцией за нарушение договорных обязательств. При этом пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ не ограничивает право работодателя включить в расходы данные суммы в зависимости от того, в рамках каких правоотношений нарушено обязательство — гражданских или трудовых. Таким образом, указанные затраты удовлетворяют критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, и могут быть признаны в составе расходов, учитываемых в целях исчисления налога на прибыль (консультация советника государственной гражданской службы РФ 1 класса С.Н. Шаляева).

Судебная практика по данному вопросу складывается в пользу налогоплательщиков и позволяет учитывать компенсацию за задержку выплаты заработной платы в составе либо внереализационных расходов, либо расходов на оплату труда.

В данной консультации исходим из предположения, что организация признает сумму денежной компенсации расходом в целях налогообложения прибыли в размере, установленном коллективным договором. В таком случае расходы в виде компенсации, уплачиваемой за нарушение сроков выплаты заработной платы, признаются в периоде ее начисления, что следует из п. 1 ст. 272 НК РФ.

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Начислена компенсация за задержку выплаты заработной платы 91-2 73 20 123 Расчетная ведомость,

Бухгалтерская справка-расчет

Перечислена работникам сумма компенсации за задержку выплаты заработной платы 73 51 20 123 Выписка банка по расчетному счету

———————————

<*> Косвенно на такую возможность указывают документы по государственному статистическому учету (п. 1.21 Методологических положений по проведению выборочного обследования организаций о составе затрат на рабочую силу, утвержденных Постановлением Росстата от 28.11.2005 N 88, пп. «ц» п. 86.1 Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения N П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», N П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», N П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», N П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников», N П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации», утвержденных Приказом Росстата от 28.10.2013 N 428).

Также такой порядок учета предусмотрен в отдельных отраслях, например для сельскохозяйственных организаций (п. 28 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утв. Приказом Минсельхоза России от 06.06.2003 N 792).

М.С.Радькова

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code