Как отразить в учете организации-арендатора выкуп полученного в аренду недвижимого имущества (производственного здания) по окончании срока аренды по согласованной сторонами выкупной цене

Согласно договору аренды стоимость здания на момент передачи в аренду составляет 7 000 000 руб. По окончании срока аренды здание выкупается арендатором с уплатой выкупной цены в сумме 6 018 000 руб. (в том числе НДС 918 000 руб.).

Выкуп здания оформляется передаточным документом (актом приемки-передачи выкупленного здания), который подписывается сторонами на основании документа, подтверждающего перечисление выкупной цены на счет арендодателя.

За государственную регистрацию перехода права собственности на здание уплачена государственная пошлина, переход права собственности на выкупленное здание зарегистрирован.

Здание выкуплено для использования в производственной деятельности. Предполагаемый срок полезного использования выкупленного здания составляет 300 месяцев. По данным налогового учета арендодателя срок полезного использования здания (относящегося к десятой амортизационной группе) установлен равным 420 месяцам, из которых оно эксплуатировалось 120 месяцев. Амортизация начисляется линейным способом (методом). Организация применяет метод начисления в налоговом учете и не использует право на применение амортизационной премии.

 

Гражданско-правовые отношения

В договоре аренды (в том числе аренды здания, относящегося к недвижимому имуществу) может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены (п. 1 ст. 624, ст. 625 Гражданского кодекса РФ).

Поскольку в данном случае производится выкуп недвижимого имущества, к нему применяются правила §7 «Продажа недвижимости» гл. 30 «Купля-продажа» ГК РФ.

Согласно п. 1 ст. 556 ГК РФ передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче. При этом обязательство продавца передать объект недвижимого имущества покупателю считается исполненным (если иное не предусмотрено законом или договором).

Переход права собственности на объект недвижимого имущества по договору продажи недвижимости подлежит государственной регистрации. Право собственности на объект недвижимости у покупателя возникает с момента государственной регистрации (п. 2 ст. 223, п. 1 ст. 551 ГК РФ, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (далее — Закон N 122-ФЗ)).

Дополнительную информацию о выкупе арендованного здания см. в Путеводителе по договорной работе.

Государственная пошлина

За государственную регистрацию перехода права собственности на недвижимое имущество уплачивается государственная пошлина в размере, установленном пп. 22 п. 1 ст. 333.33 Налогового кодекса РФ (ст. 11 Закона N 122-ФЗ).

Государственная пошлина уплачивается приобретателем данного имущества, поскольку продавец освобожден от такой обязанности на основании пп. 8.1 п. 3 ст. 333.35 НК РФ.

Обязанность уплатить госпошлину возникает в связи с подачей заявления о государственной регистрации. Уплата пошлины производится до подачи заявления (при подаче заявления в электронной форме — после подачи заявления, но до принятия его к рассмотрению) (пп. 5.2 п. 1 ст. 333.18 НК РФ).

Государственная пошлина представляет собой федеральный сбор (п. 10 ст. 13, п. 1 ст. 333.16 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Выкупаемое здание, предназначенное для использования в производственной деятельности, на момент оформления передаточного документа о выкупе отвечает критериям, предусмотренным п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, и, соответственно, принимается на учет в качестве объекта основных средств (ОС).

Напомним, что здание, находящееся в аренде, учитывается арендатором на забалансовом счете учета арендованных объектов ОС. При выкупе арендованного здания его стоимость списывается с указанного забалансового счета.

Объект ОС принимается к учету по первоначальной стоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение этого объекта, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01).

Фактическими затратами на приобретение здания является, в частности, выкупная цена, уплачиваемая в соответствии с договором арендодателю (без учета НДС) (п. 8 ПБУ 6/01).

Что касается государственной пошлины, уплачиваемой за регистрацию перехода права собственности на здание, то ее сумма может рассматриваться как затраты, связанные с приобретением объекта ОС, и, соответственно, включаться в его первоначальную стоимость в соответствии с п. 8 ПБУ 6/01. Такой подход, на наш взгляд, применяется в случае, если организация считает процедуру государственной регистрации необходимой для начала использования объекта по назначению.

В ином случае госпошлина не рассматривается как затраты, связанные с приобретением здания, и учитывается в качестве расхода, относимого к расходам по обычным видам деятельности на основании п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (как расход, связанный с содержанием и эксплуатацией объектов ОС, либо как управленческий расход). Подробно варианты бухгалтерского учета государственной пошлины, уплачиваемой за регистрацию перехода права собственности на объект недвижимости, рассмотрены в консультации Т.Е. Меликовской.

В данной консультации исходим из предположения, что организация не рассматривает государственную пошлину как затраты, связанные с приобретением здания, и, соответственно, включает госпошлину в состав расходов по обычным видам деятельности. Расходы признаются при выполнении условий, предусмотренных п. 16 ПБУ 10/99. Поскольку обязанность по уплате государственной пошлины возникает в связи с подачей заявления на государственную регистрацию, указанные условия выполняются на дату подачи такого заявления.

На момент принятия здания к учету в качестве объекта ОС право собственности на него не зарегистрировано в установленном порядке. До момента государственной регистрации здание отражается в учете на отдельном субсчете, открытом к счету учета ОС (п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

Стоимость здания погашается посредством начисления амортизации, которое в данном случае производится линейным способом (п. п. 17, 18 ПБУ 6/01).

При линейном способе амортизация начисляется ежемесячно исходя из первоначальной стоимости здания и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования (абз. 2, 5 п. 19 ПБУ 6/01).

Срок полезного использования выкупленного здания устанавливается исходя из ожидаемого срока его использования, т.е. в данном случае равным 300 месяцам (п. 20 ПБУ 6/01).

Начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости объекта либо его списания с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).

Ежемесячная сумма начисленной амортизации по производственному зданию включается в состав расходов по обычным видам деятельности (п. п. 5, 16 ПБУ 10/99).

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с правилами, установленными Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Сумму НДС, предъявленную арендодателем при выкупе здания, предназначенного для использования в облагаемых НДС операциях, организация вправе принять к вычету на основании счета-фактуры, выставленного арендодателем и оформленного с соблюдением требований законодательства, после принятия здания на учет и при наличии соответствующих первичных документов (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 2 ст. 169 НК РФ).

Напомним, что по общему правилу счет-фактура выставляется продавцом товара не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (п. 3 ст. 168 НК РФ). При реализации недвижимого имущества датой отгрузки признается день передачи недвижимого имущества покупателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества (п. 16 ст. 167 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Выкупленное производственное здание включается в состав амортизируемого имущества по первоначальной стоимости (п. 1 ст. 256 НК РФ). Первоначальная стоимость здания определяется в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ как сумма затрат на его приобретение, в которую в данном случае включается выкупная цена здания, установленная договором аренды (без учета НДС).

Что касается государственной пошлины, то она, как и в бухгалтерском учете, может формировать первоначальную стоимость здания в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ либо учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ (как федеральный сбор) или пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ (как платеж за регистрацию прав). Подробно варианты учета госпошлины для целей налогообложения прибыли рассмотрены в консультации Т.Е. Меликовской.

В данной консультации, как указывалось выше, исходим из того, что государственная пошлина не рассматривается в качестве затрат, связанных с приобретением здания, и, соответственно, в первоначальную стоимость здания не включается.

Вне зависимости от типа прочего расхода, к которому будет отнесена госпошлина, ее сумма признается расходом на дату начисления госпошлины, т.е. на дату подачи заявления на государственную регистрацию прав (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ).

Соответственно, в данном случае выкупленное здание включается в состав десятой амортизационной группы.

При этом организация, приобретающая объекты ОС, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. В таком случае срок полезного использования данных ОС может быть определен как установленный предыдущим собственником этих ОС срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (п. 7 ст. 258 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации организация, воспользовавшись данным правом, может установить срок полезного использования здания в налоговом учете равным 300 месяцам (420 мес. — 120 мес.).

Амортизация по приобретенному объекту недвижимости начисляется ежемесячно начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода его в эксплуатацию, независимо от даты государственной регистрации права собственности (п. п. 2, 4 ст. 259 НК РФ).

Начисленная амортизация ежемесячно признается расходом, связанным с производством и реализацией (пп. 3 п. 2 ст. 253, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Амортизация по выкупленному зданию, относящемуся к десятой амортизационной группе, независимо от срока ввода здания в эксплуатацию может начисляться только линейным методом (п. 3 ст. 259 НК РФ).

В данном случае организация не использует право на применение амортизационной премии, предусмотренное п. 9 ст. 258 НК РФ.

Следовательно, ежемесячная сумма амортизации, включаемая в состав расходов, определяемая в порядке, установленном п. 2 ст. 259.1 НК РФ, составляет 17 000 руб. ((6 018 000 руб. — 918 000 руб.) x 1/300 мес. x 100%).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 01 «Основные средства»:

01-р «Объекты недвижимости, право собственности на которые не зарегистрировано»;

01-с «Объекты недвижимости, право собственности на которые зарегистрировано».

К балансовому счету 68 «Расчеты по налогам и сборам»:

68-НДС «Расчеты по НДС»;

68-гп «Расчеты по государственной пошлине».

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Уплачена выкупная стоимость здания арендодателю 60

(76)

51 6 018 000 Выписка банка по расчетному счету
Отражен выкуп здания

(6 018 000 — 918 000)

08 60

(76)

5 100 000 Акт приемки-передачи выкупленного здания
Отражен НДС, предъявленный арендодателем при выкупе здания 19 60

(76)

918 000 Счет-фактура
Предъявленный НДС принят к вычету 68-НДС 19 918 000 Счет-фактура
Отражено выбытие выкупленного здания из состава арендованных объектов ОС   001 7 000 000 Акт приемки-передачи выкупленного здания
Выкупленное здание включено в состав объектов ОС, право собственности на которые не зарегистрировано 01-р 08 5 100 000 Акт о приеме-передаче здания (сооружения),

Инвентарная карточка учета объекта основных средств

Перечислена государственная пошлина за регистрацию перехода права собственности 68-гп 51 22 000 Выписка банка по расчетному счету
Сумма государственной пошлины включена в состав расходов по обычным видам деятельности 20

(26

и др.)

68-гп 22 000 Расписка в принятии документов на государственную регистрацию прав,

Бухгалтерская справка

Здание включено в состав объектов ОС, право собственности на которые зарегистрировано 01-с 01-р 5 100 000 Свидетельство о государственной регистрации прав,

Инвентарная карточка учета объекта основных средств

Ежемесячно в течение срока полезного использования начиная с месяца, следующего за месяцем принятия здания к учету в составе объектов ОС
Начислена амортизация по зданию

(5 100 000 / 300)

20

(25

и др.)

02 17 000 Бухгалтерская справка-расчет

Т.Е.Меликовская

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code