Как отразить в учете организации-покупателя приобретение по договору купли-продажи земельного участка для производственных целей

Как отразить в учете организации-покупателя приобретение по договору купли-продажи земельного участка для производственных целей у физического лица, не зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя?

Организация приобрела земельный участок стоимостью 5 000 000 руб. Государственная пошлина уплачена и документы на регистрацию перехода права собственности на земельный участок к организации поданы в месяце получения земельного участка. В этом же месяце произведены расчеты с продавцом и участок начал использоваться в производственных целях. Переход права собственности на участок зарегистрирован в месяце, следующем за месяцем его получения. Иных расходов, связанных с приобретением земельного участка, организация не несет. Для целей налогообложения прибыли организация применяет метод начисления.

 

Гражданско-правовые отношения

Продажа земельных участков, относимых к недвижимому имуществу (п. 1 ст. 130 Гражданского кодекса РФ), регулируется нормами параграфа 7 «Продажа недвижимости» гл. 30 «Купля-продажа» ГК РФ.

По договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя объект недвижимого имущества (в данном случае — земельный участок) (п. 1 ст. 549 ГК РФ).

Передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче. При этом обязательство продавца передать объект недвижимого имущества покупателю считается исполненным, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 1 ст. 556 ГК РФ).

Переход права собственности на объект недвижимого имущества по договору купли-продажи недвижимости подлежит государственной регистрации. Право собственности на объект недвижимости у покупателя возникает с момента государственной регистрации (п. 2 ст. 223, п. 1 ст. 551 ГК РФ, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (далее — Закон N 122-ФЗ)).

Дополнительную информацию о купле-продаже земельного участка см. в Путеводителе по сделкам.

Государственная пошлина

За государственную регистрацию перехода права собственности на недвижимое имущество уплачивается государственная пошлина в размере 22 000 руб. (ст. 11 Закона N 122-ФЗ, пп. 22 п. 1 ст. 333.33 Налогового кодекса РФ).

Государственная пошлина уплачивается приобретателем данного имущества, поскольку продавец освобожден от такой обязанности на основании пп. 8.1 п. 3 ст. 333.35 НК РФ. По данному вопросу см. также Письмо Минфина России от 16.01.2014 N 03-05-06-03/1011.

Обязанность уплатить госпошлину возникает в связи с подачей заявления о государственной регистрации. Уплата пошлины производится до подачи заявления (при подаче заявления в электронной форме — после подачи заявления, но до принятия его к рассмотрению) (пп. 5.2 п. 1 ст. 333.18 НК РФ).

Государственная пошлина представляет собой федеральный сбор (п. 10 ст. 13, п. 1 ст. 333.16 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Земельный участок, предназначенный для использования в производственных целях и отвечающий критериям, предусмотренным п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, принимается к учету в качестве объекта основных средств (ОС) (п. 5 ПБУ 6/01).

Объект ОС принимается к учету по первоначальной стоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение этого объекта, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01).

Фактическими затратами на приобретение земельного участка является, в частности, сумма, уплачиваемая в соответствии с договором его продавцу (п. 8 ПБУ 6/01).

Государственная пошлина, уплачиваемая за регистрацию перехода права собственности на земельный участок, может рассматриваться как затраты, связанные с приобретением объекта ОС, и, соответственно, включаться в его первоначальную стоимость в соответствии с п. 8 ПБУ 6/01. Такой подход, на наш взгляд, применяется в случае, если организация считает процедуру государственной регистрации необходимой для начала использования объекта по назначению.

В ином случае госпошлина не рассматривается как затраты, связанные с приобретением участка, и учитывается в качестве отдельного расхода, относимого к расходам по обычным видам деятельности на основании п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. Подробно варианты бухгалтерского учета государственной пошлины, уплачиваемой за регистрацию перехода права собственности на объект недвижимости, рассмотрены в консультации Т.Е. Меликовской.

В данной консультации исходим из предположения, что организация сумму государственной пошлины учитывает в составе текущих расходов.

Сумма государственной пошлины включается в состав расходов в том отчетном периоде, в котором возникает обязательство по уплате госпошлины (п. 16 ПБУ 10/99).

На момент принятия земельного участка к учету в качестве объекта ОС право собственности на него не зарегистрировано в установленном порядке. Поэтому до момента указанной государственной регистрации он отражается в учете на отдельном субсчете к счету учета ОС (п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

Согласно п. 17 ПБУ 6/01 земельный участок амортизации не подлежит.

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с изложенным выше, а также правилами, установленными Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на доходы физических лиц

В отношении дохода, выплачиваемого физическому лицу — продавцу земельного участка, организация-покупатель не признается налоговым агентом по НДФЛ. С дохода, полученного от продажи земельного участка, продавец (физическое лицо) исчисление и уплату НДФЛ производит самостоятельно (п. 2 ст. 226, пп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли земельные участки представляют собой имущество, не подлежащее амортизации, что следует из п. 2 ст. 256 НК РФ. В связи с этим стоимость приобретенного земельного участка может быть включена в дальнейшем в состав расходов для целей налогообложения прибыли лишь в случае его реализации на основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ.

Специальных норм по формированию стоимости земельного участка для целей налогового учета гл. 25 НК РФ не предусмотрено. Существует мнение, что стоимость земельного участка должна формироваться в порядке, установленном абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ, как сумма расходов на его приобретение и доведение до состояния, в котором он пригоден для использования (Письма УФНС России по г. Москве от 09.07.2009 N 16-12/070233, Минфина России от 27.03.2009 N 03-03-06/1/195).

В данном случае расходом, связанным с приобретением участка, является сумма, уплачиваемая по договору купли-продажи недвижимости. Кроме того, в качестве расхода, связанного с приобретением участка, может рассматриваться также государственная пошлина <*>.

Наряду с этим существуют официальные разъяснения, согласно которым дополнительные расходы, возникающие при приобретении земельных участков (в том числе госпошлина), учитываются в составе расходов по самостоятельным основаниям и стоимость земельных участков не формируют (см., например, Письмо Минфина России от 26.01.2015 N 03-03-06/1/2170).

В данной консультации исходим из того, что организация относит сумму госпошлины к отдельному виду расходов и не учитывает в качестве расхода, связанного с приобретением земельного участка.

При таком подходе сумма государственной пошлины, уплаченной за регистрацию перехода права собственности на земельный участок, может включаться в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, либо на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ (как федеральный сбор), либо на основании пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ (как платеж за регистрацию прав). Вне зависимости от типа прочего расхода, к которому будет отнесена госпошлина, ее сумма признается расходом на дату начисления госпошлины, т.е. на дату принятия заявления на государственную регистрацию прав (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). Дополнительно по данному вопросу см. Практическое пособие по налогу на прибыль.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 01 «Основные средства»:

01-р «Объекты недвижимости, право собственности на которые не зарегистрировано»;

01-с «Объекты недвижимости, право собственности на которые зарегистрировано».

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Бухгалтерские записи при получении участка
Отражено получение земельного участка 08 60 5 000 000 Акт приемки-передачи земельного участка
Уплачена государственная пошлина за регистрацию перехода права собственности на земельный участок 68 51 22 000 Выписка банка по расчетному счету
Государственная пошлина включена в состав расходов по обычным видам деятельности 20 68 22 000 Расписка в принятии документов на государственную регистрацию прав,

Бухгалтерская справка

Земельный участок включен в состав объектов ОС, права на которые не зарегистрированы 01-р 08 5 000 000 Акт о приеме-передаче объекта основных средств,

Инвентарная карточка учета объекта основных средств

Перечислены денежные средства за земельный участок продавцу 60 51 5 000 000 Выписка банка по расчетному счету
Бухгалтерские записи на дату государственной регистрации перехода права собственности на участок к организации
Земельный участок включен в состав объектов ОС, права на которые зарегистрированы 01-с 01-р 5 000 000 Свидетельство о государственной регистрации прав,

Инвентарная карточка учета объекта основных средств

———————————

<*> Отметим, что вопрос об обязательном включении госпошлины в первоначальную стоимость объекта недвижимости, формируемой по правилам, установленным п. 1 ст. 257 НК РФ, также является неоднозначным. Подробно варианты учета госпошлины при формировании первоначальной стоимости объекта недвижимости для целей налогообложения прибыли рассмотрены в консультации Т.Е. Меликовской.

А.В.Илюшечкин

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code