Как отразить в учете организации-агента продажу принадлежащего принципалу недвижимого имущества на условиях 100%-ной предоплаты

По условиям агентского договора агент обязан совершить сделку по продаже принадлежащей принципалу недвижимости (здания) по цене 8 260 000 руб. (включая НДС) на условиях 100%-ной предоплаты. Агент действует от своего имени и участвует в расчетах. Вознаграждение агента (с учетом НДС) составляет 5% от договорной цены реализации и удерживается агентом авансом из полученной от покупателя предоплаты. Обязательства агента по агентскому договору считаются выполненными после принятия отчета агента принципалом. Организация для целей налогообложения прибыли применяет метод начисления.

 

Гражданско-правовые отношения

По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени и за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п. 1 ст. 1005 Гражданского кодекса РФ).

Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре (ст. 1006 ГК РФ).

В данном случае расчеты по договору купли-продажи недвижимости и агентскому договору осуществляются на условиях предоплаты, что допускается п. 1 ст. 487, п. 5 ст. 454, ст. 1006 ГК РФ.

В ходе исполнения агентского договора агент должен представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором (п. 1 ст. 1008 ГК РФ). По общему правилу принципал, имеющий возражения по отчету агента, должен сообщить о них агенту в течение тридцати дней со дня получения отчета (если соглашением сторон не установлен иной срок). В противном случае отчет считается принятым принципалом (п. 3 ст. 1008 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации агентом заключен договор купли-продажи недвижимости. Напомним, что переход права собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 551, п. 1 ст. 131 ГК РФ). Об особенностях государственной регистрации перехода права собственности на недвижимость по сделкам, совершенным агентом от своего имени, см. Путеводитель по сделкам.

Бухгалтерский учет

Денежные средства, поступившие в порядке предоплаты агенту от покупателя и подлежащие перечислению принципалу после удержания из них причитающихся агенту сумм (в данном случае — агентского вознаграждения (авансом)), не признаются ни доходами, ни расходами организации на основании п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

Поступления (выручка), связанные с оказанием посреднических услуг (вознаграждение агента), признаются доходом от обычных видов деятельности на дату, когда обязательства агента перед принципалом по агентскому договору считаются выполненными, т.е. на дату принятия отчета агента принципалом, в сумме, подлежащей уплате принципалом согласно договору. Это следует из п. п. 5, 6, 6.1, 12 ПБУ 9/99.

До момента признания выручки сумма вознаграждения, удержанная агентом авансом, отражается в учете как кредиторская задолженность перед принципалом (п. 12 ПБУ 9/99).

Отметим, что специальный порядок отражения в бухгалтерском учете расчетов по посредническим договорам нормативно не закреплен. Для расчетов с принципалом по агентскому договору может применяться счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому для обособления расчетов по разным операциям открываются соответствующие аналитические счета, что предусмотрено абз. 4, 8 преамбулы Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся с учетом изложенного выше и правил, установленных Инструкцией по применению Плана счетов, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Операции по оказанию посреднических услуг на территории РФ являются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Налоговая база определяется исходя из суммы дохода (вознаграждения), полученного по агентскому договору (без учета НДС) (п. 1 ст. 156 НК РФ).

По общему правилу, установленному п. 1 ст. 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день оказания услуг (при этом датой оказания посреднических услуг является день, когда посредник признается исполнившим поручение принципала согласно условиям договора, т.е. в данном случае — дата утверждения принципалом отчета агента) (дополнительно по вопросу определения даты оказания посреднических услуг см. Практическое пособие по НДС);

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего оказания услуг.

В рассматриваемом случае по условиям договора агент получает вознаграждение на условиях 100%-ной предоплаты, т.е. до оказания посреднических услуг (принятия отчета агента принципалом). Датой получения предоплаты является день удержания суммы вознаграждения из денежных средств, полученных от покупателя и подлежащих перечислению принципалу. На дату получения предоплаты агент:

— определяет налоговую базу по НДС исходя из суммы полученной предоплаты с учетом НДС (пп. 2 п. 1 ст. 167, абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ). Дополнительно о расчете налоговой базы по НДС при получении посредником аванса см. Практическое пособие по НДС;

— исчисляет сумму НДС расчетным методом с применением налоговой ставки, определяемой по правилам п. 4 ст. 164 НК РФ (в данном случае — 18/118);

— предъявляет принципалу соответствующую сумму НДС и в срок не позднее пяти календарных дней со дня получения предоплаты выставляет счет-фактуру, оформленный в соответствии с требованиями п. 5.1 ст. 169 НК РФ (абз. 2 п. 1, п. 3 ст. 168 НК РФ). Дополнительно о выставлении счета-фактуры при получении аванса см. Практическое пособие по НДС <*>.

На дату утверждения принципалом отчета у агента вновь возникает объект налогообложения по НДС и обязанность определить налоговую базу исходя из суммы вознаграждения, установленной договором (без учета НДС) (п. 14 ст. 167, абз. 6, 1 п. 1 ст. 154, абз. 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ). Налогообложение производится по ставке 18%, предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ.

При оказании посреднических услуг агент обязан предъявить принципалу соответствующую сумму НДС и в течение пяти календарных дней со дня утверждения отчета агента выставить счет-фактуру, оформленный в соответствии с требованиями п. 5 ст. 169 НК РФ (п. п. 1, 3 ст. 168, пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ) <*>. Подробно о порядке выставления и оформлении счетов-фактур на сумму вознаграждения по посредническому договору см. Практическое пособие по НДС.

С момента утверждения отчета у агента в силу п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ возникает право на принятие к вычету суммы НДС, исчисленной с предоплаты. Подробнее о порядке вычета суммы НДС, исчисленной с аванса (предоплаты), см. Практическое пособие по НДС.

Напомним, что счета-фактуры, выставляемые посредниками на сумму дохода в виде вознаграждения при исполнении посреднического договора, не подлежат регистрации в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур посредника (абз. 4 п. 3.1 ст. 169 НК РФ). Согласно абз. 1 п. 3.1 ст. 169 НК РФ организация-посредник обязана вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур только в случае выставления или получения ею счетов-фактур в рамках посреднической деятельности в интересах другого лица (что будет рассмотрено ниже).

В отношении выставления и регистрации агентом счетов-фактур при продаже имущества принципала от своего имени отметим следующее.

При получении предоплаты от покупателя организация-агент, руководствуясь абз. 2 п. 1, п. 3 ст. 168, п. 5.1 ст. 169 НК РФ, выставляет покупателю счет-фактуру на общую сумму полученной предоплаты. Данный счет-фактура выставляется в двух экземплярах, один из которых передается покупателю, второй — подлежит регистрации в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур без регистрации в книге продаж агента (пп. «а» п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее — Правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур), утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее — Постановление N 1137), абз. 6 п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением N 1137).

При этом агент сообщает принципалу реквизиты выданного покупателю счета-фактуры, после чего получает от принципала счет-фактуру с аналогичными данными, который регистрирует в ч. 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, но не включает в свою книгу покупок (пп. «а» п. 11 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, пп. «в» п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением N 1137 (далее — Правила ведения книги покупок), см. также Письмо Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39) <**>.

При реализации объекта недвижимости моментом возникновения налоговой базы у продавца признается день передачи недвижимого имущества покупателю по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества (п. 16 ст. 167 НК РФ). Следовательно, агент при передаче недвижимости принципала, за которую ранее была получена предоплата, также выставляет покупателю счет-фактуру не позднее пяти дней с момента передачи в соответствии с п. 14 ст. 167, п. п. 1, 3 ст. 168 НК РФ. Составление, выставление и регистрация указанного счета-фактуры, а также счета-фактуры, составленного на его основе принципалом и переданного агенту, производятся в вышеописанном порядке.

Дополнительно о порядке выставления и оформления счетов-фактур при реализации товаров от имени посредника, а также об изменениях, действующих с 01.01.2015, см. Практическое пособие по НДС.

Налог на прибыль организаций

Денежные средства, поступившие от покупателя в пользу принципала и подлежащие перечислению ему, не учитываются ни в доходах, ни в расходах организации-агента в соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 251, п. 9 ст. 270 НК РФ.

Налогооблагаемым доходом агента признается сумма агентского вознаграждения (без учета НДС) (пп. 1, абз. 5 п. 1 ст. 248, п. п. 1, 2 ст. 249 НК РФ).

При применении метода начисления предоплата, полученная агентом в счет вознаграждения, не признается доходом на основании пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Выручка от оказания посреднических услуг учитывается в составе доходов для целей налогообложения прибыли на дату утверждения отчета агента принципалом на основании п. п. 1, 3 ст. 271 НК РФ.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 76:

76-ав «Расчеты с принципалом по полученным авансам (предоплате)»;

76-НДС-ав «Расчеты по НДС с полученных авансов (предоплаты)»;

76-п «Расчеты с принципалом по исполнению поручения»;

76-в «Расчеты с принципалом по сумме вознаграждения».

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Получена предоплата от покупателя 51 62 8 260 000 Выписка банка по расчетному счету
Отражена сумма удержанного авансом вознаграждения

(8 260 000 x 5%)

76-п 76-ав 413 000 Бухгалтерская справка-расчет
Отражен НДС, исчисленный с суммы удержанного авансом вознаграждения

(413 000 x 18/118) <***>

76-НДС-ав 68 63 000 Счет-фактура
Перечислены принципалу денежные средства, полученные от покупателя, за вычетом удержанного авансом вознаграждения

(8 260 000 — 413 000)

76-п 51 7 847 000 Выписка банка по расчетному счету
Отражена передача здания покупателю 62 76-п 8 260 000 Акт о приеме-передаче здания (сооружения),

Бухгалтерская справка

Отражена выручка от оказания посреднических услуг 76-в 90-1 413 000 Отчет агента о продаже объекта недвижимости
Исчислен НДС со стоимости посреднических услуг

(413 000 / 118 x 18)

90-3 68 63 000 Счет-фактура
Зачтена сумма вознаграждения, удержанная авансом 76-ав 76-в 413 000 Бухгалтерская справка
Принят к вычету НДС, исчисленный с суммы предоплаты <***> 68 76-НДС-ав 63 000 Счет-фактура

———————————

<*> В силу пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ агент вправе не составлять счет-фактуру на сумму вознаграждения в случае, если принципал не является налогоплательщиком НДС или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС. Счет-фактура не составляется при наличии соответствующего письменного согласия сторон сделки. Дополнительно см. Практическое пособие по НДС.

<**> Порядок предоставления принципалу информации по выданным покупателям счетам-фактурам Постановлением N 1137 или другими нормативными актами не урегулирован, поэтому стороны определяют такой порядок самостоятельно. При этом посредник (агент) не обязан представлять принципалу заверенные копии счетов-фактур, выставленных покупателю (Письма Минфина России от 27.07.2012 N 03-07-09/92, от 15.05.2012 N 03-07-09/51).

<***> Отметим, что Инструкция по применению Плана счетов не устанавливает порядка отражения на счетах бухгалтерского учета НДС, исчисленного с суммы полученного аванса (предоплаты). Подробно варианты отражения на счетах бухгалтерского учета НДС, исчисленного с суммы полученной предоплаты, рассмотрены в консультациях Е.Б. Ильиной и М.С. Радьковой.

М.С.Радькова

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code