Как отразить в учете организации получение страхового возмещения в связи с утратой застрахованного имущества

Как отразить в учете организации получение страхового возмещения в связи с утратой застрахованного имущества (объекта ОС, продукции, товара и пр.) в результате наступления страхового случая?

Организация застраховала имущество от рисков нанесения ущерба в свою пользу. В результате наступления страхового случая имущество полностью утрачено. Сумма ущерба от утраты имущества в бухгалтерском и налоговом учете составляет 600 000 руб. Страховая компания выплачивает страховое возмещение в полной сумме ущерба. Организация применяет метод начисления в налоговом учете.

 

Примечание. Описанный в консультации порядок также применим в отношении возмещения ущерба, причиненного утратой имущества, полученного (переданного) в аренду, лизинг, находящегося в залоге, подлежащего перевозке и т.п.

 

Гражданско-правовые отношения

По договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы) (п. 1 ст. 929 Гражданского кодекса РФ).

В данном случае страховщик выплачивает организации страховое возмещение в размере суммы ущерба, возникшего в связи с утратой имущества.

Бухгалтерский учет

Утрата имущества приводит к выбытию актива организации (в виде стоимости утраченного актива, числящегося на балансе) или к появлению у нее обязательства компенсировать стоимость утраченного имущества третьему лицу (например, при аренде — у арендатора, при перевозке — у перевозчика в случае страхования имущества в пользу указанных лиц).

В общем случае выбытие активов или появление обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, признаются расходом (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Расходы, возникающие при наступлении событий, не зависящих от воли организации (в связи с хищением имущества, как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.)), признаются прочими расходами (п. п. 4, 11, 13 ПБУ 10/99).

Отметим, что если утрачено имущество, временно находящееся у организации (во временном пользовании, на ответственном хранении и т.п.), в отношении которого организация несет риск случайной гибели, то ущерб от его потери признается в размере стоимости имущества, подлежащей выплате собственнику.

Расходы признаются при выполнении условий, предусмотренных п. 16 ПБУ 10/99, в том числе когда имеется уверенность в уменьшении экономических выгод. Такая уверенность имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива (абз. 4 п. 16 ПБУ 10/99).

В рассматриваемой ситуации понесенный ущерб подлежит возмещению страховой компанией. В связи с этим, на наш взгляд, можно говорить о наличии неопределенности:

— в том, что по данной операции произойдет уменьшение экономических выгод;

— в сумме, в которой фактически произойдет такое уменьшение.

При наличии такого рода неопределенности следует руководствоваться принципом осмотрительности, т.е. большей готовностью к признанию расходов и обязательств, чем доходов и активов. С другой стороны, при этом нельзя допускать создания скрытых резервов. Это следует из п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, п. 6.3.4 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997).

Включение в состав расходов сумм, подлежащих впоследствии возмещению (компенсации), на наш взгляд, может рассматриваться в качестве создания скрытых резервов <1>. В данной консультации исходим из того, что организация руководствуется именно таким подходом. В этом случае сумма ущерба в виде стоимости утраченного имущества, покрываемая страховым возмещением, не признается расходом организации, а образует дебиторскую задолженность страховой компании, соответственно, при получении страхового возмещения указанная дебиторская задолженность погашается. При этом, если сумма страхового возмещения не полностью компенсирует возникший ущерб, некомпенсируемые потери включаются в состав прочих расходов.

Заметим, что аналогичный порядок учета расчетов со страховой организацией предусмотрен Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Вместе с тем отметим, что существует и иной вариант отражения операций, связанных с наступлением страхового случая, который описан в консультации Т.Е. Меликовской.

Способ отражения этих операций может быть закреплен в учетной политике организации (п. 7 ПБУ 1/2008).

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с вышеизложенным с учетом Инструкции по применению Плана счетов и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Утрата имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли организации (хищения, стихийного бедствия и т.п.), не является реализацией применительно к п. 1 ст. 39 и п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ. Соответственно, объекта налогообложения по НДС при утрате имущества не возникает. При этом факт выбытия имущества без передачи его третьим лицам должен быть документально зафиксирован. На это указано в п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость».

При выбытии имущества в результате чрезвычайных ситуаций ранее принятый к вычету НДС по нему не восстанавливается, поскольку это не предусмотрено ст. 170 НК РФ. Подробно вопрос о восстановлении НДС при списании имущества вследствие различных причин рассмотрен в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Сумма страхового возмещения, полученная при наступлении страхового случая, предусмотренного договором страхования, не связана с реализацией товаров (работ, услуг), следовательно, не является объектом налогообложения по НДС применительно к п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ и не является суммой, увеличивающей налоговую базу по НДС на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. По данному вопросу см. также Письмо Минфина России от 01.09.2015 N 03-07-11/50215.

Налог на прибыль организаций

Страховое возмещение для целей налогообложения прибыли может рассматриваться в качестве суммы, полученной в возмещение ущерба, которая включается в состав внереализационных доходов на основании п. 3 ч. 2 ст. 250 НК РФ. На это указано, например, в Письмах ФНС России от 15.11.2005 N 22-2-14/2096@, УФНС России по г. Москве от 28.09.2006 N 18-11/3/85458@, Постановлении ФАС Московского округа от 15.02.2012 N А40-52188/11-99-235. Указанный доход признается на дату принятия решения страховой компанией о выплате этого возмещения (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ) <2>.

Что касается стоимости (остаточной стоимости) утраченного имущества, то она включается в состав внереализационных расходов по соответствующим основаниям (в зависимости от ситуации, в которой возник ущерб):

— по пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ, если имущество похищено и виновные лица не установлены;

— по пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ, если имущество уничтожено в результате пожара или иной чрезвычайной ситуации;

— по пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, если утрачено имущество, стоимость которого возмещается собственнику (при аренде, лизинге, перевозке и т.п.).

Отметим, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ признаваемый расходом ущерб должен быть подтвержден документально: справкой государственного органа, документами, фиксирующими результаты проведенной инвентаризации и размер нанесенного ущерба, и др.

Дополнительно по данному вопросу см. Практическое пособие по налогу на прибыль.

Применение ПБУ 18/02

В рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете расходы в виде стоимости утраченного в результате наступления страхового случая имущества не признаются. При этом для целей налогообложения прибыли указанные расходы принимаются в полном объеме на дату документального подтверждения понесенных убытков. Это приводит к образованию постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового актива (ПНА) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

На дату принятия страховой компанией решения о выплате страхового возмещения вся сумма указанного страхового возмещения учитывается для целей налогового учета в составе внереализационных доходов, при этом в бухгалтерском учете отражается погашение задолженности страховой компании и дохода не возникает. Это приводит к образованию постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02) <3>.

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Утрата имущества при наступлении страхового случая
Отражен ущерб от утраты имущества, подлежащий возмещению страховой компанией <4> 76-1 01,

10,

41,

43,

76

и др.

600 000 Документы, подтверждающие факт утраты имущества и фактический размер ущерба
Отражен ПНА

(600 000 x 20%)

68 99 120 000 Бухгалтерская справка-расчет
Принятие страховой компанией решения о выплате возмещения
Отражено ПНО

(600 000 x 20%)

99 68 120 000 Решение страховой компании о выплате страхового возмещения,

Бухгалтерская справка-расчет

Получение страхового возмещения
Получены денежные средства от страховой компании 51 76-1 600 000 Выписка банка по расчетному счету

———————————

<1> Такое понятие, как скрытый резерв, нормативно не закреплено. Например, Минфин России в отношении создания резервов по сомнительным долгам высказал мнение, что в случае, если на отчетную дату у организации имеется уверенность в получении оплаты просроченной дебиторской задолженности, то создание резерва по данному долгу может рассматриваться как создание скрытых резервов (Письмо от 27.01.2012 N 07-02-18/01 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год»).

Отметим, что оценка и выбор варианта учета рассматриваемых операций являются предметом профессионального суждения бухгалтера.

<2> В то же время в Письме Минфина России от 08.10.2009 N 03-03-06/1/656 разъясняется, что страховое возмещение учитывается на основании ч. 1 и 2 ст. 250 НК РФ как прочие внереализационные доходы, прямо не поименованные в указанной статье. Таким образом, Минфин России не рассматривает страховое возмещение как сумму возмещения убытка, предусмотренную п. 3 ч. 2 ст. 250 НК РФ и признаваемую в порядке, установленном пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ. Особого порядка признания таких доходов ст. 271 НК РФ не установлено. Однако исходя из общего принципа признания доходов при методе начисления, установленного п. 1 ст. 271 НК РФ, доход признается независимо от фактического поступления денежных средств. В связи с этим доход в виде страхового возмещения даже в случае его отнесения к доходам, прямо не предусмотренным ст. 250 НК РФ, признается в том периоде, когда он возникает, т.е., на наш взгляд, когда страховой компанией принято решение о выплате возмещения.

<3> Отметим, что если ПНА и ПНО признаются в один и тот же отчетный период (если решение о возмещении расходов принято страховой компанией в периоде признания расхода в виде стоимости утраченного имущества), то различий между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью по данной операции не возникает. Руководствуясь принципом рациональности ведения бухгалтерского учета, установленным п. 6 ПБУ 1/2008, считаем, что организация в этом случае может не отражать в учете данные ПНА и ПНО.

<4> Отметим, что стоимость утраченного имущества может списываться с кредита счетов его учета предварительно в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» с последующим отнесением на расчеты со страховой компанией, если применение счета 94 для учета потерь имущества предусмотрено применяемой в организации учетной техникой (п. 7 ПБУ 1/2008, Инструкция по применению Плана счетов). В частности, такой порядок предусмотрен п. 35 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.

Т.Е.Меликовская

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code