Бремя и стандарт доказывания в налоговых спорах (Часть 5)

1   2   3   4   5   6   7   8

Кроме того, в России, с точки зрения ВАС РФ, предъявление лицом, участвующим в деле, в суд заведомо недостоверных сведений в определенных случаях может влечь за собой наложение штрафа за неуважение к суду (ч. 5 ст. 119 АПК РФ) (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июня 2011 г. N 51 «О рассмотрении дел о банкротстве индивидуальных предпринимателей»).
Представляют интерес сведения, приведенные С.Л. Будылиным: в правовой системе США возможен отказ истцу в иске в связи с его ненадлежащим процессуальным поведением в части представления доказательств. В Англии отказ от раскрытия документов или предоставления информации также может привести к проигрышу дела. Уничтожение документов, подлежащих раскрытию, в том числе электронных, уголовно наказуемо. Однако в Германии возможности сторон гражданского процесса по принудительному получению информации друг от друга весьма ограниченны, что характерно и для других стран континентальной Европы .
———————————
Будылин С.Л. Рентгеновский луч права. Раскрытие доказательств в России и за рубежом // Вестник ВАС РФ. 2014. N 7. С. 63, 71, 81.

Непредставление возражений на доводы процессуального противника в арбитражном процессе России также влечет определенные правовые последствия. В силу ч. 3.1 ст. 70 АПК РФ обстоятельства, на которые ссылается сторона в обоснование своих требований или возражений, считаются признанными другой стороной, если они ею прямо не оспорены или несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, обосновывающих представленные возражения относительно существа заявленных требований. На практике данное положение было применено, например, в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 19 июня 2012 г. N 2665/12, от 17 сентября 2013 г. N 5793/13, от 15 октября 2013 г. N 8127/13. В дореволюционной правовой системе было принято сходное правило: по каждому существенному обстоятельству, приводимому противною стороною, тяжущийся обязан положительно объяснить, признает ли он его или отвергает; если же тяжущийся не дает положительного отзыва о приведенных противною стороною обстоятельствах, то суд может счесть эти обстоятельства неоспоренными и потому не требующими доказательств .
———————————
Алфавитный указатель вопросов гражданского права и судопроизводства, разрешенных Гражданским кассационным департаментом Правительствующего Сената в решениях 1876 — 1884 годов / Сост. П.П. Москальский. СПб., 1885. С. 162, 163. URL: http://dlib.rsl.ru/rsl01003000000/rsl01003545000/rsl01003545198/rsl01003545198.pdf.

Законодатель иногда сознательно уходит от универсального принципа распределения бремени доказывания, зачастую облегчая жизнь государству. Даже в такой сфере, как публичная штрафная ответственность, бремя доказывания вины лица, привлекаемого к ответственности, при определенных условиях может быть снято с государственного органа. Как указал КС РФ в Постановлении от 27 апреля 2001 г. N 7-П, решая вопрос о распределении бремени доказывания вины, законодатель вправе, если конкретный состав таможенного правонарушения не требует иного, освободить от него органы государственной власти при обеспечении возможности для самих субъектов правонарушения подтверждать свою невиновность. В Постановлении КС РФ от 24 июня 2009 г. N 11-П дана более развернутая аргументация: поскольку специфика предпринимательской деятельности, в связи с которой предусматривается возложение на хозяйствующие субъекты неблагоприятных последствий совершения ими определенных злоупотреблений, заключается в том, что такие деяния совершаются в условиях неочевидности, обеспечение необходимого баланса публичных и частных интересов не исключает возможность возложения бремени доказывания невиновности на осуществляющие предпринимательскую деятельность субъекты, что требует, однако, прямого указания в федеральном законе.
Примечателен перечень, приведенный в п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 14 марта 2014 г. N 16 «О свободе договора и ее пределах»: особо значимыми охраняемыми законом интересами в т.ч. являются интересы слабой стороны договора, третьих лиц, публичные интересы. Небезынтересным будет сопоставление данной позиции со ст. 2 Конституции РФ: человек, его права и свободы являются высшей ценностью.
В настоящее время российский законодатель активно реализует идеи о возможности исключения презумпции невиновности при применении неуголовных видов публичной (штрафной) ответственности. Так, в силу ч. 3 ст. 1.5 КоАП РФ лицо, привлекаемое к административной ответственности, не обязано доказывать свою невиновность, за исключением случаев, предусмотренных примечанием к данной статье. Соответственно, в упомянутом примечании предусмотрено, что положение ч. 3 ст. 1.5 КоАП РФ не распространяется, в частности, на административные правонарушения, предусмотренные гл. 12 КоАП РФ «Административные правонарушения в области дорожного движения», совершенные с использованием транспортных средств, в случае фиксации этих административных правонарушений работающими в автоматическом режиме специальными техническими средствами, имеющими функции фото- и киносъемки, видеозаписи, или средствами фото- и киносъемки, видеозаписи.
То, что в отечественном налоговом праве пока отсутствуют подобные положения, во многом является следствием наличия правовых позиций КС РФ, выраженных в Постановлении КС РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П (при производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и степень вины налогоплательщика). В периоде вынесения данного судебного акта идеи о возможности исключения презумпции невиновности при применении неуголовных видов публичной ответственности не были так популярны, как сейчас.
В этом плане интересен опыт других стран. Так, Д. Ларо отмечает, что в США бремя доказывания переходит к налоговой службе, если будет установлено, что налогоплательщик надлежащим образом ведет налоговую отчетность и сотрудничает с налоговым органом в течение всей налоговой проверки. Сотрудничество означает не просто предоставление в налоговый орган требуемых документов, например в коробках. Документы должны быть подготовлены — пронумерованы, разнесены по видам расходов и т.п., для того чтобы налоговый орган не тратил время и бюджетные средства на их сортировку и отбор . Указанные особенности дополняет А.Е. Егоров: отказ налогоплательщика от использования административного порядка разрешения налогового спора может толковаться как отказ от сотрудничества с налоговым органом. В таком случае в суде на налогоплательщика будет возложена обязанность по доказыванию своей невиновности . Р.Р. Вахитов и Н.К. Роверс приводят сведения о том, что в Нидерландах отказ налогоплательщика от представления налоговому органу определенных сведений влечет такое правовое последствие, как переложение бремени доказывания на налогоплательщика . И.Н. Соловьев высказывается более радикально и отмечает, что в налоговом законодательстве ряда зарубежных стран не действует принцип презумпции невиновности, бремя доказывания при рассмотрении судебных исков всегда лежит на налогоплательщике. Обвиняемый (подозреваемый) лишен при этом права на отказ в представлении сведений, могущих быть использованными в ходе судебного разбирательства . По всей видимости, государство снижает уровень защиты прав частных лиц (в том числе путем перераспределения бремени доказывания) в тех сферах деятельности, в которых оно считает соблюдение регулятивных норм особо важным, напрямую определяющим само существование государства.
———————————
Интервью с Д. Ларо, судьей Налогового суда США, профессором // Налоговые споры: опыт России и других стран: по материалам II Междунар. научно-практ. конф. 21 — 22 ноября 2008 г. С. 307.
Егоров А.Е. К вопросу об административном порядке разрешения налоговых споров в Соединенных Штатах Америки // Налоговые споры: опыт России и других стран: по материалам Междунар. научно-практ. конф. 12 — 13 ноября 2007 г. С. 70.
Вахитов Р.Р., Роверс Н.К. Цена чистосердечного раскаяния, или «Вы НЕ имеете права хранить молчание. Все, что Вы скажете, может быть использовано против Вас» // Налоговые споры: опыт России и других стран: по материалам II Междунар. научно-практ. конф. 21 — 22 ноября 2008 г. С. 133.
Соловьев И.Н. Налоговая амнистия. М., 2009. С. 52.

Кроме того, в некоторых случаях уровень защиты прав определенных категорий частных субъектов может быть снижен государством как результат относительно массовых злоупотреблений. Так, доктрина добросовестного налогоплательщика (обозначенная, например, в Определении КС РФ от 25 июля 2001 г. N 138-О) и фактически снизившая уровень защиты прав налогоплательщиков через перевод неопровержимой презумпции о моменте уплаты налога (Постановление КС РФ от 12 октября 1998 г. N 24-П) в разряд опровержимых, как представляется, стала реакцией государства на относительно массовые попытки осуществления бизнеса на «проблемных банках», который возник после августовского кризиса 1998 года. Примеры имитации исполнения обязанности по уплате налога с использованием «проблемных банков» приведены в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 9 января 2002 г. N 2635/01 и от 5 апреля 2002 г. N 6917/00.
Интересный подход относительно бремени доказывания изложен в Постановлении Президиума ВАС РФ от 11 сентября 2012 г. N 3378/12. Исходя из данного судебного акта смещение баланса прав в пользу приоритета процессуальных прав предпринимателя над нарушенными им материальными правами неограниченного круга лиц является формой злоупотребления процессуальными правами. Соответственно, если речь идет о предполагаемом нарушении прав неограниченного круга лиц либо стороны, которая презюмируется как более слабая, то в общем случае обоснованно возложение большего бремени доказывания на противостоящего им субъекта. Например, в Постановлении ЕСПЧ от 30 июля 2009 г. по делу «Даниленков и другие против Российской Федерации»: национальное законодательство должно предусматривать распределение бремени доказывания в пользу истца в делах о дискриминации. В Постановлении КС РФ от 23 февраля 1999 г. N 4-П признается, что в договоре срочного банковского вклада с гражданами именно гражданин является экономически слабой стороной и в этих правоотношениях нуждается в особой защите своих прав.
Сходная позиция изложена в п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 62 «О некоторых вопросах возмещения убытков лицами, входящими в состав органов юридического лица»: если истец утверждает, что директор действовал недобросовестно и (или) неразумно, и представил доказательства, свидетельствующие о наличии убытков юридического лица, вызванных действиями (бездействием) директора, такой директор может дать пояснения относительно своих действий (бездействия) и указать на причины возникновения убытков (например, неблагоприятная рыночная конъюнктура, недобросовестность выбранного им контрагента, работника или представителя юридического лица, неправомерные действия третьих лиц, аварии, стихийные бедствия и иные события и т.п.) и представить соответствующие доказательства. В случае отказа директора от дачи пояснений или их явной неполноты, если суд сочтет такое поведение директора недобросовестным (ст. 1 ГК РФ), бремя доказывания отсутствия нарушения обязанности действовать в интересах юридического лица добросовестно и разумно может быть возложено судом на директора.
Но кроме разрешения вопроса относительно бремени доказывания, необходимо определить, при каких условиях соответствующее лицо, участвующее в деле, будет считаться исполнившим свою обязанность по доказыванию, а другое лицо — опровергнувшим представленные доказательства. Так, для налогоплательщика должны быть очевидны способы и разумные пределы для доказывания им прав на льготы (вычеты, расходы), а для налогового органа — способы и разумные пределы для опровержения таких доказательств налогоплательщика. Пленум ВАС РФ в п. 1 Постановления от 12 октября 2006 г. N 53 разъяснил: представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Исходя из Определений КС РФ от 4 июня 2007 г. N 320-О-П и N 366-О-П, бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы. В Определении КС РФ от 1 октября 2009 г. N 1270-О-О отмечается, что налоговые органы при рассмотрении налоговых споров в суде имеют возможность доказывать при наличии достаточных к тому оснований, что деятельность налогоплательщика не имеет реального экономического характера и осуществляется исключительно в целях искусственного увеличения расходов, уменьшающих налоговую базу по соответствующему налогу.
В этой связи представляет интерес позиция о выделении в отечественных налоговых спорах так называемого стандарта доказывания. В частности, данный подход предлагает И.В. Цветков, по мнению которого стандарты (критерии) доказывания устанавливают пороговые требования к доказательствам, которые должна представить сторона, на которую закон возлагает первичное бремя доказывания соответствующих юридических фактов, прежде чем обязанность доказывания перейдет к другой спорящей стороне . С.Л. Будылин, рассматривая правовую систему США, приводит сходные сведения: в результате представления истцом первичных доказательств бремя предъявления преодолевается и инициатива в части доказывания переходит к ответчику .
———————————
Цветков И.В. Налогоплательщик в судебном процессе: Практич. пособ. по судебной защите. М., 2004. С. 27.
Будылин С.Л. Внутренне убеждение или баланс вероятностей? Стандарты доказывания в России и за рубежом // Вестник ВАС РФ. 2014. N 3. С. 38.

Интересно то, что в Постановлении ВС РСФСР от 24 октября 1991 г. N 1801-1 «О Концепции судебной реформы в РСФСР» был применен термин «стандарты доказывания и решения дел в суде». Однако нельзя не учитывать, что в современной российской процессуальной науке зачастую выражается отрицательное отношение к зарубежной теории стандартов доказывания . При этом фактическое наличие в современном российском судебном процессе стандартов доказывания подтверждается, например, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 6 марта 2012 г. N 12505/11: истец представил достаточно серьезные доказательства и привел убедительные аргументы в пользу своих доводов; при названных обстоятельствах в силу ст. 65 АПК РФ именно на ответчика перешло бремя доказывания обратного.
———————————
Баулин О. Изменение бремени доказывания и фактической ситуации в доказывании при разбирательстве гражданских дел // Арбитражный и гражданский процесс. 2009. N 8; Зубович М.М. Правомерны ли «юридические качели» в механизме процессуального взаимодействия? (Приглашение к дискуссии) // Российская юстиция. 2008. N 9.

Р. Леже приводит сведения о том, что на языке английских юристов о стандарте доказывания говорят для того, чтобы определить, до какой степени достоверности должна доказывать та сторона, на которой лежит бремя доказывания . С точки зрения А.Г. Карапетова, под стандартом доказывания следует понимать требуемую степень достоверности доказательств, при которой суду следует признавать факт доказанным. Бремя доказывания, вытекающее из общих принципов процесса или установленных в материальном праве опровержимых презумпций, считается реализованным, если сторона предъявила доказательства, достаточные с точки зрения применимого стандарта доказывания. В ситуации, когда сторона, на которой лежит бремя доказывания, представляет доказательства, достаточные с точки зрения релевантного стандарта доказывания, суд должен признать факт доказанным, если другая сторона не представит доказательства обратного, которые достаточны, чтобы посеять такие сомнения в данном факте, что его вероятность снизится ниже релевантного стандарта доказывания .
———————————
Леже Р. Великие правовые системы современности: сравнительно-правовой подход. М., 2010. С. 448.
Карапетов А.Г. Проблемы доказательственного права: итоги круглого стола от 24 февраля 2014 г. URL: http://zakon.ru/Blogs/problemy_dokazatelstvennogo_prava_itogi_kruglogo_stola_ot_24_fevralya_2014/10881.

С.Л. Будылин предлагает следующее определение: стандарт доказывания — это (объективный) критерий, на основании которого суд или присяжные оценивают доказательства для установления фактов дела. В англосаксонских юрисдикциях для разрешения гражданско-правовых споров по общему правилу применяется стандарт «перевес доказательств» («баланс вероятностей»), в отличие от уголовных дел, где используется стандарт «за пределами разумных сомнений». Стандарт «перевес доказательств» означает, что суд принимает решение в пользу стороны, которая представила хоть немного более весомые (не обязательно абсолютно убедительные) доказательства своей правоты. Именно он обеспечивает наиболее эффективное разрешение гражданско-правовых споров, так как гарантирует процессуальное равенство истца и ответчика и минимизирует суммарные негативные последствия вероятных судебных ошибок. В континентально-европейских юрисдикциях, включая Россию, используются не объективные стандарты доказывания, а субъективный критерий внутреннего убеждения судьи . Как полагает Р.А. Познер, стандарт перевеса доказательств, который применяется в гражданских делах, предписывает лицу, решающему вопрос факта, принимать решение в пользу стороны (обычно истца, хотя и не всегда), которая несет бремя доказательства, если излагаемая этой стороной версия спорных фактов с большей вероятностью соответствует истине, чем версия другой стороны. В уголовных же делах имеет место требование доказанности при полном отсутствии оснований для сомнения в ней . Впрочем, американский стандарт «вне разумных сомнений» является не абсолютным: он предполагает, что возможность ошибки при доказывании факта не превышает 10% .
———————————
Будылин С.Л. Внутреннее убеждение или баланс вероятностей? Стандарты доказывания в России и за рубежом // Вестник ВАС РФ. 2014. N 4. С. 65.
Познер Р.А. Экономический анализ права. М., 2004. Т. 2. С. 738, 739.
Новиков В. Кто и когда выигрывает в антимонопольных процессах? // Конкуренция и право. 2014. N 3. С. 34.

Вопрос о том, какой именно стандарт доказывания из выделенных в западных правовых системах («перевес доказательств» либо «за пределами разумных сомнений») в большей степени применим в отечественных судебных налоговых спорах, на практике разрешается, скорее, в пользу стандарта «перевес доказательств». Кроме того, сложно согласиться с тем, что стандарты доказывания являются объективными, а критерий внутреннего убеждения судьи — субъективным. Более приемлемой представляется такая точка зрения: и стандарты доказывания, и критерий внутреннего убеждения судьи являются в меньшей либо в большей степени субъективными. В частности, вопрос о том, выполнены ли стандарты «перевес доказательств» либо «за пределами разумных сомнений», не может не иметь субъективной составляющей, поскольку предполагает оценку, осуществляемую конкретным человеком (например, судьей) либо группой людей (в т.ч. присяжными заседателями, коллегией судей).
Тем не менее на налогоплательщика возлагается именно первичное бремя доказывания прав на льготы (вычеты, расходы и пр.), которое в случае его обоснования надлежащим образом оформленными документами считается исполненным. В этом случае стандарт доказывания налогоплательщиком соблюден, обязанность по опровержению документально подтвержденных прав переходит к налоговому органу. И.В. Цветков, оперируя терминами Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53, отмечает, что с точки зрения налогового и процессуального законодательства первичное бремя доказывания порождающих налоговую выгоду фактов лежит на налогоплательщике . Очевидно и то, что в конкретной ситуации позиции налогоплательщика и налогового органа относительно того, исполнен ли ими стандарт доказывания, могут и не совпадать. Окончательный ответ на данный вопрос остается за судом.
———————————
Цветков И.В. Рассмотрение в арбитражных судах дел о налоговой выгоде // Налоговые споры: опыт России и других стран: по материалам III Междунар. научно-практ. конф. 13 — 14 ноября 2009 г. С. 39.

Подобные подходы имеют место и в актах ЕСПЧ. Так, в Постановлении ЕСПЧ от 10 января 2012 г. по делу «Ананьев и другие против Российской Федерации» подчеркивается, что бремя доказывания, возлагаемое на заявителя в судебном разбирательстве по поводу компенсации, не должно быть чрезмерным. От него может потребоваться доказуемое изложение случая жестокого обращения и представление таких доказательств, какие являются легко доступными, например подробное описание условий содержания под стражей, показания свидетелей или ответы со стороны надзирающих органов. После этого бремя доказывания переходит к властям, чтобы они могли опровергнуть утверждения о жестоком обращении посредством документальных доказательств, способных продемонстрировать, что условия содержания заявителя под стражей не нарушали ст. 3 Конвенции.
Необходимо определить, что именно подразумевается под фразой «бремя доказывания переходит к другой спорящей стороне» при достижении первой спорящей стороной стандарта доказывания. Здесь имеется в виду то, что другая спорящая сторона может действовать по меньшей мере двумя путями — опровергать (порочить) доказательства, представленные первой спорящей стороной для достижения стандарта доказывания, либо, не оспаривая достижение первой спорящей стороной стандарта доказывания, приводить иные доказательства, исключающие удовлетворение заявленных ей требований. Так, если налогоплательщик представил документы по п. 1 ст. 171 НК РФ в обоснование права на вычеты по НДС (например — счет-фактуру и накладную на приобретенный товар), то налоговый орган, действуя первым путем, может привести доказательства того, что указанный в документах поставщик в действительности не поставлял данный товар, документы являются ненадлежащими, вследствие чего право на вычеты налогоплательщиком в действительности не доказано. В том же случае, если налоговый орган будет действовать вторым путем, он не будет оспаривать самого по себе факта выполнения налогоплательщиком первичного бремени доказывания права на вычеты по НДС, но, например, обоснует то, что вычет не мог быть применен налогоплательщиком в контролируемом периоде, т.к. относится к совсем иному периоду, а возможности перемещения вычета в желаемый налогоплательщиком период НК РФ не предоставляет. Данное разграничение возможных технологий современной судебной работы по налоговым спорам в определенной степени условно и, в частности, соотносится с рассмотренными Т.М. Яблочковым, соответственно, теорией отрицания и теорией возражения . Тем не менее на практике в основной массе налоговых споров (по поводу прав на расходы и вычеты) налоговый орган действует первым путем — опровергает достижение налогоплательщиком стандарта доказывания данных прав.
———————————
Яблочков Т.М. Суспензивное условие и бремя доказывания // Юридический вестник. 1916. Книга XV (III). С. 87 — 126. URL: http://zakon.ru/Blogs/One/16157?entryName=yablochkov_tm_suspenzivnoe_uslovie_i_bremya_dokazyvaniya_yuridicheskij_vestnik_1916.

1   2   3   4   5   6   7   8

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code