Определение и признаки сбора (Часть 3)

1   2   3   4   5

Интересны и сведения, приведенные А. Бланкенагелем относительно практики Федерального конституционного суда ФРГ: принято различать два типа особых фискальных сборов, для каждого из которых существуют различные предпосылки конституционной допустимости: сборы, цель которых — получение доходов, и сборы, цель которых — управление общественным поведением.

Для первого типа сборов Конституционный суд ФРГ установил ряд особых условий:

— законодатель должен преследовать иную цель, т.е. получение доходов не должно быть главной его целью;

— сбором должна облагаться гомогенная группа, отличающаяся особыми совместными интересами; должна существовать заинтересованность этой группы в материальной цели; группа должна нести совместную ответственность; полученные доходы должны быть направлены на удовлетворение интересов облагаемой сбором группы;

— особый фискальный сбор должен быть предусмотрен в бюджете в виде самостоятельной статьи или в приложении к бюджету.

Второй тип особых фискальных сборов отличается от первого тем, что в нем отсутствуют предпосылки конституционной допустимости «совместная ответственность группы» и «употребление в пользу группы», в то же время возрастает значение легитимности преследуемой цели и она должна быть четко обозначена <855>.

———————————

<855> Бланкенагель А. Решения Конституционного Суда Российской Федерации по налогам: итоги десятилетия // Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ 2012 г. С. 28, 29.

Соответственно, как и было показано ранее, исходя из политических соображений, государство может и не повышать налоги и не вводить новые, а все возрастающую потребность в денежных средствах покрывать платежами, взимаемыми за «платные» монопольные государственные услуги, и постоянно расширять их перечень, а также увеличивать ставки платежей.

Кроме того, примечателен и тот факт, что с целью пополнения казны государственные (муниципальные) органы власти могут специально создавать коммерческие организации, исполняющие квазипубличные функции (например, по предоставлению информации заинтересованным лицам). Пример такой ситуации рассмотрен в Постановлении Президиума ВАС РФ от 19 января 2010 г. N 11390/09. Суд отметил, что выполнение работ по составлению и ведению списков плательщиков земельного налога и арендной платы за землю является контрольной функцией органа власти, которая не может быть передана хозяйствующему субъекту. Ведение электронной карты состояния земель на территории города Сочи, подготовка и выдача справок, содержащих земельно-кадастровую информацию, не могут осуществляться муниципальным унитарным предприятием.

Обязательность. Обязанность по уплате сбора, как и обязанность по уплате налога, обеспечена государственным принуждением. Неуплаченный добровольно сбор может быть взыскан принудительно путем обращения взыскания на имущество плательщика. При этом если возникновение обязанности по уплате налога — результат экономической деятельности налогоплательщика, то сбор обычно уплачивается добровольно как одно из условий для совершения в отношении плательщика юридически значимых действий.

Этот критерий (возникновение обязанности по уплате налога вследствие (т.е. после) появления в деятельности плательщика объекта налога) позволяет четко охарактеризовать торговый сбор (гл. 33 НК РФ) именно как налог, а не как сбор. В соответствии с п. 1 ст. 412 НК РФ объектом обложения торговым сбором признается использование объекта движимого или недвижимого имущества для осуществления плательщиком сбора вида предпринимательской деятельности, в отношении которого установлен сбор, хотя бы один раз в течение квартала. Соответственно, добавка в п. 2 ст. 8 НК РФ «либо уплата которого обусловлена осуществлением в пределах территории, на которой введен сбор, отдельных видов предпринимательской деятельности» фактически призвана на законодательном уровне нивелировать различия между сборами и налогами для упрощенного введения новых налогов под видом сборов.

Обязанность по уплате сбора, как правило, должна быть исполнена самостоятельно, до совершения юридически значимых действий уполномоченным органом. При соблюдении прочих условий плательщик может требовать совершения юридически значимых действий с обязанного сделать это органа власти (должностного лица). Соответственно, обязательность сбора скорее сводится к тому, что он является обязательным (но не единственным) условием для совершения в отношении плательщика юридически значимых действий. Если же по какой-либо причине (например, вследствие использования плательщиком отсрочки) сбор подлежит уплате уже после совершения юридически значимых действий (после фактического использования права), то он может быть взыскан принудительно, как и налог.

Как уже отмечалось, нередко в сборах, в отличие от налогов, обосновывают некоторую свободу выбора (лицо, желающее получить от уполномоченного органа юридически значимые действия, само определяет необходимость в них, в том числе учитывая обязательность уплаты сбора как одно из условий совершения этих действий). Так, например, А.А. Пилипенко полагает, что вступление в отношение, связанное с уплатой сбора, носит для лица добровольный характер, поскольку добровольным является само обращение к государству по поводу оказания с его стороны определенной услуги <856>. Кроме того, в Постановлении КС РФ от 17 июля 1998 г. N 22-П рассматривалась плата за провоз тяжеловесных грузов по автомобильным дорогам общего пользования. Суд отметил, что данная плата в отличие от налоговых платежей не отвечает признаку индивидуальной безвозмездности, поскольку именно ее плательщики получают возможность использовать федеральные автомобильные дороги для решения своих хозяйственных и иных задач на определяемых ими согласованных условиях и соразмерно произведенной оплате. Таким образом, возникновение обязанности уплаты указанного платежа основано на не свойственной налоговому платежу свободе выбора, в данном случае — выбора способа транспортировки груза.

———————————

<856> Пилипенко А.А. Налоговое право: Учебное пособие. Мн., 2006. С. 26.

Однако «свобода выбора» применительно к сборам — очень условная категория. Сходным образом можно обосновать и свободу выбора в налогах: лицо, информированное о правовых последствиях определенной деятельности, само определяет необходимость ее осуществления, в том числе учитывая обязательность уплаты налогов по ее итогам. Соответственно, лицо может «добровольно» не осуществлять облагаемую деятельность, не получать доход, не владеть облагаемым имуществом и, соответственно, не платить налоги. В Особом мнении к указанному Постановлению КС РФ от 17 июля 1998 г. N 22-П судья А.Л. Кононов заключил, что рассматриваемый платеж имеет обязательный или непременный характер, поскольку он является нормативно установленным способом изъятия денежных средств. Обязательность его в том, что при неуплате владелец транспортного средства не получает соответствующего разрешения на перевозку груза.

В Определении КС РФ от 14 декабря 2004 г. N 451-О суд сделал вывод о том, что с учетом особенностей транспортного налога его налоговая база определяется в соответствии с критериями, позволяющими, в частности, оценить уровень воздействия транспортного средства на состояние дорог общего пользования. Соответственно, в платеже, который всегда позиционировался как налог, прослеживаются и очевидные параллели с указанной платой за провоз тяжеловесных грузов по автомобильным дорогам общего пользования.

Уплата в денежной форме. То, что сбор, как и налог, может быть уплачен только в денежной форме, прямо следует из его определения. Сбор представляет собой взнос, который подлежит уплате. Именно такое понимание сбора существует и на практике.

Однако, как замечает В.М. Зарипов, с некоторых пор широко распространилась практика передачи части вновь созданного имущества инвестора в пользу публично-правовых образований, например, части квартир или машино-мест в построенном жилом доме, а также построенных школ и других социальных объектов или объектов инфраструктуры (подобные случаи приведены в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 24 января 2012 г. N ВАС-11450/11, от 3 апреля 2012 г. N 17043/11, от 4 июня 2013 г. N 1276/13 и N 18185/12). Данный автор пришел к справедливому выводу, что мы имеем дело с незаконно установленным сбором, отвечающим признакам, определенным в п. 2 ст. 8 НК РФ, в виде отчуждения части имущества в качестве условия выдачи разрешения на строительство, выделение земли и совершения других юридически значимых действий органами власти. Причем часто такой сбор взимается в архаичной натуральной форме. Что же касается инвестиционного контракта, то его правовая природа — фикция, направленная на «легализованную продажу того, чего нет», иными словами, на создание видимости договорных отношений между инвестором и публично-правовым образованием <857>.

———————————

<857> Зарипов В.М. Что-то, что мы давно и хорошо знаем // Налоговед. 2014. N 8. С. 33 — 39.

Д.М. Щекин также приводит пример распространенной практики «строительного сбора», т.е. возмещения, который органы власти, предоставляющие земельный участок в аренду для строительства, требуют от застройщиков в виде доли в построенных ими помещениях либо в виде денежной компенсации. Фиктивность «добровольности» такой платы очевидна. Застройщики не по доброй воле уплачивают такую плату, а потому, что без ее уплаты или представления городу доли в построенных помещениях строительство объекта не произойдет из-за многочисленных возможностей местных властей его затормозить <858>.

———————————

<858> Щекин Д.М. Строительный сбор, или К вопросу о компенсациях публичным субъектам при строительстве // Очерки налогово-правовой науки современности. Москва — Харьков, 2013. С. 643, 644.

Можно отметить, что Постановлением Президиума ВАС РФ от 5 февраля 2013 г. N 12444/12 взимание подобных платежей не было признано незаконным. С одной стороны, Суд отметил, что заключение инвестиционных контрактов с включением в них перечисленных условий не противоречит действующему гражданскому законодательству и не является основанием для признания таких контрактов недействительными или незаключенными по правилам, установленным в ГК РФ. При этом соглашения, предметом которых является констатация наличия у публичного образования определенной компетенции в сфере градостроительства, предоставления земельных участков и т.п., а также выражение публичным образованием готовности исполнять обязанности, установленные градостроительным и земельным законодательством, не являются гражданско-правовыми сделками. В то же время Президиум пришел к выводу о том, что общество «Маркет» перечислило денежные средства во исполнение действительного договорного обязательства и потому у судов не имелось правовых оснований квалифицировать данную сумму в качестве неосновательного обогащения муниципального образования.

Соответственно, не следует полагать, что публичная власть в настоящее время будет ограничиваться только денежной формой налога или сбора. При наличии возможности получить от частного субъекта ликвидное имущество в натуральной форме это вполне может быть сделано и через правовые конструкции, аналогичные налогу или сбору; не исключено и специальное создание впечатления возмездности через договорные конструкции.

Плательщиками сборов могут являться только лица, обладающие гражданской правоспособностью (за исключением публично-правовых образований). Указанный признак присутствует как у сбора, так и у налога. Плательщиками сборов могут являться только организации и физические лица, определение которых дано в п. 2 ст. 11 НК РФ. Публично-правовые образования исходя из указанной нормы не входят в объем понятия «организация» и не могут быть обязаны к уплате сборов.

Следует отметить, что размер сбора (государственной пошлины) иногда может быть снижен конкретному плательщику на основании индивидуального акта органа власти. Истребуемый с плательщика сбор не является следствием деятельности самого плательщика. Установление «оплачиваемых» юридически значимых действий и соответствующего им размера сбора является только результатом творчества законодателя. Следовательно, исходя из требований справедливости, может быть необходима индивидуальная дифференциация суммы сбора. Так, если размер сбора за совершение наиболее важных юридически значимых действий является существенным (например, максимальный размер государственной пошлины для рассмотрения имущественного иска в суде общей юрисдикции установлен п. 1 ст. 333.19 НК РФ как 60 тыс. руб., а в арбитражном суде — в п. 1 ст. 333.21 НК РФ как 200 тыс. руб.), то индивидуальная дифференциация позволяет сделать юридически значимое действие в равной степени доступным всем заинтересованным лицам, вне зависимости от реального различия в их имущественном положении. В Постановлении КС РФ от 4 апреля 1996 г. N 9-П отмечается, что основные права граждан Российской Федерации гарантируются Конституцией РФ без каких-либо условий фискального характера.

Соответственно, как это указано в п. 2 ст. 333.20, п. 2 ст. 333.22, п. 3 ст. 333.23 НК РФ, суды, исходя из имущественного положения плательщика, могут освободить заинтересованное лицо от уплаты государственной пошлины либо уменьшить ее размер, а также отсрочить (рассрочить) ее уплату. При этом возможность уменьшения размера налога на основании индивидуального акта органа власти в действующем российском законодательстве вообще не предусмотрена, поскольку это противоречило бы принципу юридического равенства налогоплательщиков и, по всей видимости, повлекло бы злоупотребления. В то же время, как это отмечает Р. Боргдорф, в Германии на основании заявления налогоплательщика налоговые органы могут освободить его от требований по уплате налогов или возместить уже произведенные платежи, если их взимание являлось бы несправедливым (представляло бы для налогоплательщика недопустимое бремя) <859>. Пожалуй, единственным отечественным примером дела, разрешенного на уровне высшего судебного органа, в рамках которого был применен подобный подход, является Постановление Президиума ВАС РФ от 28 июля 2009 г. N 3703/09. Суд сделал вывод о том, что исчисленный налоговым органом для конкретного налогоплательщика в полном соответствии с действующим законодательством ЕНВД не отвечает требованиям ст. 3 НК РФ, вследствие чего решение налогового органа о доначислении данного налога (произведенное в полном соответствии с НК РФ), незаконно. Следует, однако, отметить, что данный судебный акт высшего органа не породил массовую аналогичную практику в арбитражных судах субъектов Федерации, в чем можно убедиться, использовав справочно-правовые системы. В частности, не совсем понятно, какой именно налог (в какой сумме, как именно исчисленный и от какой величины) должен уплатить предприниматель, если его вмененный доход составляет большую величину, чем реальный доход.

———————————

<859> Боргдорф Р. Учет платежеспособности при взимании налога // Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ 2006 г. С. 39.

Размер сбора в принципе может отличаться для различных категорий плательщиков, а некоторые лица, требующие совершения юридически значимых действий, могут вообще освобождаться от уплаты сбора на основании нормы закона. Так, подп. 12 п. 1 ст. 333.36 НК РФ предусматривает, что от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым ВС РФ в соответствии с гражданским процессуальным законодательством Российской Федерации, судами общей юрисдикции, мировыми судьями, освобождаются вынужденные переселенцы и беженцы — при подаче жалоб на отказ в регистрации ходатайства о признании их вынужденными переселенцами или беженцами. В соответствии с общей нормой подп. 4 п. 1 ст. 333.35 НК РФ от уплаты государственной пошлины, установленной гл. 25.3 НК РФ, в общем случае освобождаются федеральные органы государственной власти, органы государственной власти субъектов Российской Федерации и органы местного самоуправления при их обращении за совершением юридически значимых действий, установленных данной главой. Впрочем, последний пример фактически подтверждает то, что публично-правовые образования не являются плательщиками сборов (как и налогов). Государственные (муниципальные) органы, выступающие именно в качестве органов власти, действуют не от своего имени, а от имени представляемых ими публично-правовых образований.

Является достаточно непростым вопрос об индивидуальном характере сбора (либо об отсутствии такого характера). Как следует из общего разъяснения п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 11 июля 2014 г. N 46, плательщик государственной пошлины обязан самостоятельно, то есть от своего имени, уплатить ее в бюджет, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах. Уплата государственной пошлины иным лицом за истца (заявителя) законодательством не предусмотрена. Таким образом, ВАС РФ в целом настаивает на том, что государственная пошлина, как и налог, обладает признаком индивидуальности.

При современном правовом регулировании, в случае игнорирования арбитражным судом данного разъяснения, вполне возможна следующая ситуация. Некоторое лицо уплачивает государственную пошлину из своих средств за истца (заявителя). После принятия судом иска (заявления) к производству лицо, уплатившее государственную пошлину, обращается в суд с заявлением о возврате государственной пошлины, обосновывая свои требования ст. 333.17 и подп. 1 п. 1 ст. 333.40 НК РФ, а также ст. 104 и ст. 112 АПК РФ, со ссылкой на то, что участником арбитражного судопроизводства оно не является, вследствие чего пошлину уплачивать не обязано, а сама уплата была ошибочной. В данной ситуации суд будет вынужден принять меры к возврату государственной пошлины, но прекратить уже возбужденное производство по делу не сможет, поскольку такое основание в АПК РФ не указано.

Однако приведенная позиция ВАС РФ не является препятствием для доступа к правосудию. На основании Определений КС РФ от 13 июня 2006 г. N 272-О и N 274-О можно утверждать, что размер государственной пошлины может быть снижен судом исходя из имущественного положения плательщика, вплоть до нулевого размера, если иное уменьшение размера государственной пошлины или предоставление отсрочки (рассрочки) ее уплаты не обеспечивают беспрепятственный доступ к правосудию. Впоследствии право суда полностью освобождать заинтересованное лицо от уплаты государственной пошлины было прямо закреплено в п. 2 ст. 333.20, п. 2 ст. 333.22, п. 3 ст. 333.23 НК РФ. Кроме того, в том же п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 11 июля 2014 г. N 46 отмечается, что государственная пошлина при определенных условиях может быть уплачена представителем от имени представляемого, в том числе с расчетного счета представителя. Кроме того, в п. 9 указанного Постановления Пленума ВАС РФ разъяснено, что ч. 3 ст. 46 АПК РФ предусмотрено, что уплата государственной пошлины по делу может быть поручена соистцами одному или нескольким из них.

Интересно то, что ранее ВАС РФ придерживался иной позиции: в п. 3 Постановления Пленума от 20 марта 1997 г. N 6 «О некоторых вопросах применения арбитражными судами законодательства Российской Федерации о государственной пошлине» было разъяснено, что, если уплата государственной пошлины в установленных порядке и размере произведена за истца (заявителя), за лицо, подающее апелляционную или кассационную жалобу, другим лицом, арбитражный суд должен исходить из того, что государственная пошлина фактически уплачена, зачислена в федеральный бюджет и, следовательно, оснований для возвращения искового заявления (заявления), жалобы по мотиву уплаты государственной пошлины ненадлежащим лицом не имеется.

Сборы в настоящее время частично регламентируется отраслью налогового права. Это обстоятельство обусловлено некоторыми общими признаками у налогов и сборов (денежный характер, обязательность и др.). Законодатель в п. 3 ст. 1 НК РФ сделал специальную оговорку: действие НК РФ распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию сборов в тех случаях, когда это прямо предусмотрено НК РФ.

При этом число сборов, урегулированных вне НК РФ, значительно и продолжает возрастать. Несмотря на то что специальное «право сборов» в настоящее время не выделяется, в нормативных правовых актах применяются термины «законодательство о налогах» и «законодательство о сборах». Так, в ст. 5 НК РФ установлены различные правила вступления в силу актов законодательства о налогах и актов законодательства о сборах.

Представляет интерес то, что в Постановлении Верховного Совета РФ от 27 декабря 1991 г. N 2119-1 «О порядке введения в действие Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» Правительству РФ было предписано подготовить и внести в установленном порядке на рассмотрение Верховного Совета РФ проект законодательного акта Российской Федерации о неналоговых платежах. Кроме того, в соответствии с данным актом Верховного Совета РФ, впредь до принятия соответствующего законодательного акта о неналоговых платежах сохранялось действие на территории Российской Федерации законодательства, регулирующего взимание указанных платежей, не предусмотренных Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации». Как известно, акт о неналоговых платежах принят не был, планов по его принятию, по всей видимости, нет.

Сборы в России, как и налоги, формально должны уплачиваться только на основании официально опубликованных нормативных правовых актов, принятых органами законодательной (представительной) власти. В Определении ВС РФ от 4 февраля 2004 г. N 47-Г03-29 признано незаконным установление администрацией субъекта Российской Федерации платежа, соответствующего нормативному определению сбора (ст. 8 НК РФ) в отсутствие такого права, определенного в федеральном законе.

Однако сборы, с точки зрения высших судебных органов, могут регламентироваться менее «жестко». В федеральных законах должно быть указано, какие именно юридически значимые действия совершаются при условии уплаты сборов, какими именно органами и должностными лицами. В то же время в федеральном законе может содержаться не вся информация об условиях уплаты (в том числе о сумме) сбора.

1   2   3   4   5

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code