Акты налогового законодательства. Сроки в налоговом праве (Часть 6)

1   2   3   4   5   6

Что касается срока, исчисляемого месяцами, то в силу п. 5 ст. 6.1 НК РФ такой срок истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Поскольку в силу общей нормы п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало, представляет практический интерес определить: в какую дату истечет месячный срок, исчисляемый, например, со 2 июня 2014 г.? Данный вопрос разрешен, в частности, в Обзоре законодательства и судебной практики Верховного Суда Российской Федерации за второй квартал 2004 года (утв. Постановлением Президиума ВС РФ от 6 октября 2004 г., вопрос 4), в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 25 декабря 2013 г. N 99 «О процессуальных сроках», в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 5 марта 1996 г. N 7816/95 и от 3 июня 2014 г. N 1487/14. В приведенном примере месячный срок начнет исчисляться с 3 июня 2014 г., истечет 2 июля 2014 г., а 3 июля 2014 г. срок уже будет считаться пропущенным.

Специфическим для налогового права (в частности, не упомянут в ст. 2 Федерального закона от 3 июня 2011 г. N 107-ФЗ «Об исчислении времени») является срок, исчисляемый кварталами (истекает в последний день последнего месяца срока — п. 4 ст. 6.1 НК РФ). При этом квартал считается равным трем календарным месяцам, отсчет кварталов ведется с начала календарного года. Данный срок введен в НК РФ, поскольку ряд налогов исчисляется по итогам кварталов (налоговые периоды по НДС — ст. 163 НК РФ, по водному налогу — ст. 333.11 НК РФ, по ЕНВД — ст. 346.30 НК РФ).

Могут иметь место и иные варианты сроков, установленные применительно к конкретным налогам (процедурам). Так, в силу п. 2 ст. 346.7 НК РФ отчетным периодом по ЕСХН признается полугодие. Исходя из п. 2 ст. 285 НК РФ отчетными периодами по налогу на прибыль организаций признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Следует отметить, что среди сроков на совершение некоторых действий, установленных в НК РФ, выделяются так называемые пресекательные сроки, по истечении которых право на совершение данного действия прекращается, срок не может быть продлен или восстановлен. М.А. Гурвич писал, что пресекательный срок твердо и неизменно определяет крайнюю черту существования субъективного права (обязанности) во времени <494>. Непосредственно в НК РФ термин «пресекательный срок» не используется, но в качестве такового обычно рассматривается срок, если непосредственно в НК РФ по отношению к нему использованы термины «не может превышать», «запрещено» и т.п. Изначально наличие таких сроков в налоговом законодательстве (в ранних редакциях п. 3 ст. 48 и в п. 1 ст. 115 НК РФ) было выявлено в актах высших судебных органов (п. 20 Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 11 июня 1999 г. N 41/9, п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 (утратил силу)). Впоследствии законодатель с 1 января 2007 г. специально урегулировал эти сроки как непресекательные, то есть возможные к восстановлению судом по ходатайству налогового органа. Тем не менее акты ВС РФ и ВАС РФ сыграли свою роль: профессиональное сообщество склонилось к тому, что некоторые сроки, установленные в НК РФ, являются пресекательными.

———————————

<494> Гурвич М.А. Пресекательные сроки в советском гражданском праве. М., 1961. С. 24.

 

Необходимость наличия в налоговом праве пресекательных сроков прямо следует из Постановлений КС РФ от 24 июня 2009 г. N 11-П и от 20 июля 2011 г. N 20-П: никто не может быть поставлен под угрозу возможного обременения на неопределенный или слишком длительный срок. Наличие сроков, в течение которых для лица во взаимоотношениях с государством могут наступить неблагоприятные последствия, представляет собой необходимое условие применения этих последствий. Общая позиция следует и из Постановления Президиума ВАС РФ от 25 июля 2006 г. N 11366/05: если иное прямо не указано в законе, принудительные возможности государства (как судебные, так и внесудебные) ограничены по меньшей мере сроком исковой давности. Суд отметил, что неприменение срока допускает возможность бессрочного взыскания в бесспорном порядке суммы долга независимо от момента возникновения права требования к должнику, поскольку какой-либо срок, в течение которого может быть вынесено постановление о бесспорном списании задолженности, бюджетным законодательством не предусмотрен.

В качестве примеров современных пресекательных сроков можно привести установленные для налоговых органов в п. 3 ст. 46 НК РФ (двухмесячный) и в п. 1 ст. 47 НК РФ (годичный) сроки на внесудебное взыскание налогов (пени, санкций); а также установленные для налогоплательщиков в п. 9 ст. 101, п. 2 ст. 139.1, п. 4 ст. 139.3 НК РФ месячный срок на подачу административной апелляционной жалобы и трехлетний срок на подачу административного заявления о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога (п. 7 ст. 78 НК РФ).

Поскольку не все сроки в налоговом праве в настоящее время квалифицированы в качестве пресекательных, а некоторые действия налоговых органов возможны только после совершения ими предшествующих действий (например, принудительное взыскание налога — только после направления требования об уплате налога и истечения срока на его добровольное исполнение), представляет интерес общая позиция, следующая из п. 6 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. N 71, п. 11 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 98, п. 24 Постановления Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г. N 25 и впоследствии закрепленная в п. 31 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57: пропуск налоговым органом срока, не являющегося пресекательным, установленного для совершения некоторого действия, не влечет изменения порядка исчисления срока, установленного для совершения последующего действия (как являющегося, так и не являющегося пресекательным).

Один из примеров применения данной позиции на практике — Постановление Президиума ВАС РФ от 17 марта 2009 г. N 15592/08. Суд посчитал, что направление налоговым органом требования об уплате налога за пределами совокупности сроков на принудительное взыскание налога является незаконным. В данном Постановлении определенно прослеживается позиция высших судебных органов, квалифицирующих требование об уплате налога как меру принуждения (нельзя применить принуждение по истечении совокупности сроков на данное действие).

Еще один возможный вариант применения такого правила совокупного расчета сроков: если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу на решение по результатам выездной (камеральной) налоговой проверки, существенно превысит месячный срок на ее рассмотрение, то, как представляется, налогоплательщик будет вправе исчислить сроки на принудительную реализацию обжалуемого решения так, как если бы оно было рассмотрено в надлежащий месячный срок. Возможность такого расчета предопределена единством системы налоговых органов (п. 1 ст. 30 НК РФ, п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57, Постановления Президиума ВАС РФ от 8 апреля 2008 г. N 16109/07, от 22 апреля 2008 г. N 17520/07, от 12 мая 2009 г. N 17440/08). Не исключено, что при длительном рассмотрении жалобы вышестоящим органом проводивший проверку налоговый орган утратит право не только на внесудебное, но и на судебное взыскание доначисленных налогов.

Оценочные сроки в налоговом праве присутствуют, хотя и в незначительном объеме. Такие сроки не являются неопределенными, так как они обычно входят в интервал однозначно определенного срока (сроков). Например, в п. 7 ст. 101.4 НК РФ предусмотрено, что о времени и месте рассмотрения акта налоговый орган извещает лицо, совершившее нарушение законодательства о налогах и сборах, заблаговременно. При этом срок рассмотрения акта не является бесконечным — он определяется в п. п. 5, 6 указанной статьи и составляет 10 рабочих дней по истечении одного месяца со дня получения акта проверенным лицом (его представителем). Тем не менее заблаговременность извещения лица означает, что оно должно получить соответствующее извещение за разумный период до даты рассмотрения акта, с тем чтобы иметь возможность надлежащим образом подготовиться. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 16 апреля 2013 г. N 2823/11 разъяснено, что отсутствие в законе определенных и четко выраженных критериев оценки достаточности срока не освобождает правоприменителей, в том числе суды, от такой оценки, если это необходимо для квалификации правоотношений.

1   2   3   4   5   6

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code