3.9. Земельный налог при изменении вида разрешенного использования земельного участка

Описание ситуации: В апреле 2014 г. в ОДУ Урала был изменен вид разрешенного использования земельного участка, что повлекло существенное увеличение его кадастровой стоимости.

В настоящее время в действующем законодательстве не установлен правовой механизм, определяющий особенности определения налоговой базы по земельному налогу при изменении кадастровой стоимости земельных участков, произошедшем в течение налогового периода.

Согласно Письму Министерства финансов РФ от 16.07.2013 N 03-05-04/27809, если изменение кадастровой стоимости произошло в результате изменения вида разрешенного использования и внесено в государственный кадастр недвижимости в течение налогового периода, то указанная кадастровая стоимость применяется в целях определения налоговой базы по земельному налогу по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным.

С другой стороны, согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 06.11.2012 N 7701/12, отсутствие в гл. 31 НК РФ нормы, регулирующей определение налоговой базы по земельному налогу при изменении вида разрешенного использования земельного участка, не препятствует налогоплательщику исчислять налог с учетом кадастровой стоимости, рассчитанной за соответствующий период исходя из измененного вида разрешенного использования.

 

Вопрос: Как следует определять налоговую базу по земельному налогу в данной ситуации: в течение всего 2014 г. исчислять налог исходя из кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 01.01.2014 либо исчислять авансовый платеж за I квартал, исходя из стоимости на 01.01.2014, а, начиная со II квартала — с кадастровой стоимости, определяемой с учетом изменения вида разрешенного использования?

 

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 390 и п. 1 ст. 391 НК РФ налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых в соответствии со ст. 389 НК РФ объектом налогообложения, по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

При этом законодательно, и в частности гл. 31 НК РФ, порядок исчисления земельного налога при изменении в течение налогового периода вида разрешенного использования земельного участка и в связи с этим размера кадастровой стоимости и ставки налога не урегулирован.

Отметим, что непосредственно из положений гл. 31 НК РФ не следует, что кадастровая стоимость для целей налогообложения не может изменяться в течение налогового периода.

Аналогичного подхода придерживался Президиум ВАС РФ при вынесении Постановления от 06.11.2012 N 7701/12, делая вывод о том, что:

«Отсутствие правового регулирования отношений, складывающихся при определении налоговой базы по земельному налогу в случае изменения в течение налогового периода кадастровой стоимости земельных участков, не препятствует налогоплательщику исчислять налог с учетом измененной кадастровой стоимости».

Кроме того, суд в данном деле дал оценку доводу налогового органа о нарушении налогоплательщиком п. 1 ст. 391 НК РФ, согласно которому налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Как указал Президиум ВАС РФ, налогоплательщик использовал данные об удельном показателе стоимости земельного участка в соответствии с новым видом разрешенного использования, который был утвержден тем же самым нормативным актом на начало налогового периода. Таким образом, суд пришел к выводу, что налогоплательщик не нарушил п. 1 ст. 391 НК.

Мы считаем, что такой подход суда полностью соответствует общим принципам налогообложения. Так, в силу п. 3 ст. 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

На наш взгляд, исчисление земельного налога будет произвольным со стороны налогоплательщика в том случае, если для целей налогообложения принимается один вид разрешенного использования, тогда как по факту данный вид использования уже был изменен.

Таким образом, по нашему мнению, исходя из общих принципов налогообложения и позиции, закрепленной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 N 7701/12, в случае изменения вида полезного использования налогоплательщику следует применять соответствующую кадастровую стоимость с момента такого изменения.

В этой связи также отметим, что Минфин России выпустил Письмо от 13.03.2013 N 03-05-04-02/7507 (направлено для сведения и руководства в работе ФНС России Письмом от 25.06.2013 N БС-4-11/11462@), в котором, принимая во внимание Постановление Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 N 7701/12, указывает, что исчисление земельного налога в отношении земельного участка, у которого в течение налогового периода изменилась кадастровая стоимость в результате перевода земель из одной категории в другую или изменения вида разрешенного использования земельного участка, целесообразно осуществлять с применением коэффициента аналогично коэффициенту, установленному в п. 7 ст. 396 НК РФ.

Однако впоследствии в Письме от 16.07.2013 N 03-05-04-02/27809 (направлено для сведения и руководства в работе ФНС России Письмом от 19.06.2013 N БС-4-11/13149) Минфин России уже приходит к выводу о том, что если изменения кадастровой стоимости произошли в результате изменения вида разрешенного использования и внесены в государственный кадастр недвижимости в течение налогового периода, то указанная кадастровая стоимость применяется в целях определения налоговой базы по земельному налогу по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным.

На наш взгляд, при наличии вышеуказанных Писем, по сути с противоположной позицией, не исключена вероятность того, что налоговые органы при проведении проверок будут использовать двоякий подход к проверке правильности исчисления земельного налога и — в зависимости от того, как изменилась кадастровая стоимость в течение налогового периода, — настаивать на необходимости применения новой кадастровой стоимости с момента ее изменения (при увеличении) или с начала нового налогового периода (при ее снижении).

Считаем, что в случае, когда изменение вида разрешенного использования в апреле 2014 г. влечет увеличение кадастровой стоимости, неприменение такой измененной кадастровой стоимости при исчислении земельного налога начиная со второго квартала 2014 г. влечет для организации налоговые риски.

Вместе с тем, учитывая отсутствие прямого законодательного регулирования сложившейся ситуации, мы видим возможность для общества попробовать обосновать свою позицию по применению кадастровой стоимости, соответствующей новому виду разрешенного использования, с 2015 г., ссылаясь на следующие обстоятельства:

а) отсутствует законодательное урегулирование данного вопроса в гл. 31 НК РФ, в связи с чем необходимо применять п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все сомнения и неясности налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика.

Кроме того, сам Президиум ВАС РФ в Постановлении от 06.11.2012 N 7701/12 констатирует существование пробела в законодательстве по указанному вопросу;

б) по отношению к обществу позиция ВАС РФ, изложенная в Постановлении от 06.11.2012 N 7701/12, не применяется, поскольку Президиум ВАС РФ в рассматриваемом Постановлении сформулировал свою позицию все-таки с учетом особенностей конкретной ситуации:

во-первых, согласно фактическим обстоятельствам дела применение измененной кадастровой стоимости улучшало положение налогоплательщика. В вашем же случае изменение вида разрешенного использования значительно ухудшает положение плательщика налога — собственника земельного участка (кадастровая стоимость участка увеличивается);

во-вторых, по смыслу Постановления налогоплательщик вправе исчислять налог исходя из фактически измененного в течение налогового периода вида разрешенного использования, но не обязан;

в) контролирующие органы со ссылкой на п. 1 ст. 391 НК РФ в целом имеют мнение, противоположное позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 06.11.2012 N 7701/12 (Письма Минфина России от 16.07.2013 N 03-05-04-02/27809, от 05.09.2013 N 03-05-05-02/36540);

г) кроме того, если у акта, устанавливающего новый вид разрешенного использования, имеются признаки нормативного правового акта, то к порядку вступления его в силу подлежат применению правила ст. 5 НК РФ о применении нормативного акта в сфере налогового законодательства со следующего налогового периода (только как дополнительный довод, поскольку необходимо изучать конкретный документ).

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code