32.2.1. ПОРЯДОК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИ ПРЕДОСТАВЛЕНИИ (ПОЛУЧЕНИИ) ДЕНЕЖНОЙ ПРЕМИИ ДО 1 ИЮЛЯ 2013 Г.

С 1 июля 2013 г. вступили в силу изменения налогового законодательства, согласно которым премии и иные поощрительные выплаты не влияют на налоговую базу по НДС у продавца, за исключением случаев, когда договором прямо предусмотрено, что данные выплаты уменьшают цену отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг (п. 2.1 ст. 154 НК РФ, пп. «а» п. 1 ст. 1, ч. 2 ст. 5 Закона N 39-ФЗ).

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 32.2 «Предоставление (получение) денежной премии. Порядок налогообложения».

 

До 1 июля 2013 г. вопрос о порядке налогообложения премий решался неоднозначно.

Контролирующие органы, как правило, разъясняли, что при предоставлении премий, непосредственно связанных с поставками товаров, цена договора изменяется и, по существу, такие премии являются формой торговых скидок. Значит, продавцу и покупателю необходимо было корректировать суммы НДС, соответственно уплаченные и принятые к вычету (Письма Минфина России от 07.09.2012 N 03-07-11/364, от 06.09.2012 N 03-07-11/356, от 31.08.2012 N 03-07-11/342, от 03.09.2012 N 03-07-15/120 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 18.09.2012 N ЕД-4-3/15464@), от 31.08.2012 N 03-07-03/159, от 28.08.2012 N 03-07-11/329, от 16.08.2012 N 03-07-11/301, от 31.05.2012 N 03-07-11/163, от 13.11.2010 N 03-07-11/436, ФНС России от 06.08.2013 N ЕД-4-3/14347, от 01.04.2010 N 3-0-06/63).

Аналогичную позицию высказывал и Президиум ВАС РФ. При этом он пояснял, что, поскольку премии непосредственно связаны с поставками товаров, при их выплате происходит уменьшение стоимости поставленных товаров (Постановление от 07.02.2012 N 11637/11). Это, в свою очередь, влечет необходимость корректировки налоговой базы по НДС у поставщиков и уменьшения размера налоговых вычетов у покупателей.

При таком подходе отражать в налоговом и бухгалтерском учете денежные премии, а также выставлять корректировочные счета-фактуры следовало в том же порядке, что и в случае предоставления ретроспективных скидок.

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 32.1.2.1 «Порядок учета скидок, предоставленных после отгрузки (ретроскидок). Корректировочный счет-фактура», в разд. 32.1.2.2 «Порядок учета до 1 октября 2011 г. скидок, предоставленных после отгрузки» и разд. 32.4 «Бухгалтерский учет скидок, уменьшающих цену отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав (ретроскидок), у продавца и покупателя».

 

В то же время контролирующие органы также допускали, что возможны ситуации, при которых предоставление премии на цену товара не влияет (Письма Минфина России от 07.09.2012 N 03-07-11/364, от 06.09.2012 N 03-07-11/356, от 31.08.2012 N 03-07-11/342, от 03.09.2012 N 03-07-15/120 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 18.09.2012 N ЕД-4-3/15464@), от 31.08.2012 N 03-07-03/159, от 28.08.2012 N 03-07-11/329, от 16.08.2012 N 03-07-11/301). В этих случаях поставщик не должен был корректировать суммы исчисленного НДС, а покупатель — суммы налоговых вычетов (Письма ФНС России от 01.04.2010 N 3-0-06/63, УФНС России по г. Москве от 03.04.2007 N 19-11/030227).

Причем вопрос о том, являлась премия формой скидки или нет, следовало решать исходя из конкретных условий договора с учетом разъяснений ВАС РФ (Письма Минфина России от 07.09.2012 N 03-07-11/364, от 06.09.2012 N 03-07-11/356, от 31.08.2012 N 03-07-11/342, от 03.09.2012 N 03-07-15/120 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 18.09.2012 N ЕД-4-3/15464@), от 31.08.2012 N 03-07-03/159, от 28.08.2012 N 03-07-11/329, от 16.08.2012 N 03-07-11/301).

 

Примечание

Косвенно правомерность этого подхода подтвердил ВАС РФ (Решение от 11.01.2013 N 13825/12).

В своем Решении ВАС РФ указал, что понятия стоимости и цены для целей применения гл. 21 НК РФ не равнозначны. Корректировка налоговой базы, а также выставление корректировочного счета-фактуры необходимы в тех случаях, когда соглашением сторон изменяется цена и (или) количество товаров (работ, услуг). Если изменение стоимости произошло по иным причинам, нет оснований корректировать налоговые обязательства.

 

Однако нельзя исключить, что при проверке налоговых периодов, завершившихся до 1 июля 2013 г., налоговые органы могут настаивать на необходимости корректировки исчисленного НДС и налоговых вычетов в любых случаях выплаты премии (независимо от конкретных условий договора).

По нашему мнению, бесспорным исключением в тот период могли быть только те премии (вознаграждения), которые в силу закона признавались выплатами, не изменяющими цену товара.

К таким выплатам можно было отнести лишь вознаграждение за достижение определенного объема закупок, которое поставщик продовольственных товаров предоставил покупателю, осуществляющему торговую деятельность (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации», см. также Письма Минфина России от 07.09.2012 N 03-07-11/364, от 06.09.2012 N 03-07-11/356, от 31.08.2012 N 03-07-11/342, от 03.09.2012 N 03-07-15/120 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 18.09.2012 N ЕД-4-3/15464@), от 31.08.2012 N 03-07-03/159, от 28.08.2012 N 03-07-11/329, от 16.08.2012 N 03-07-11/301).

 

Примечание

Подробнее о налогообложении такого вознаграждения вы можете узнать в разд. 32.2.2 «Предоставление (получение) вознаграждения при реализации продовольственных товаров».

 

В заключение отметим, что до 1 июля 2013 г. (как и после этой даты) у покупателя полученная премия НДС не облагалась. Несмотря на это, налоговые инспекции иногда доначисляли НДС на ее сумму на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. В то же время если покупатель получал от поставщика оплату за какие-либо услуги (организацию доставки товаров в магазины, проведение промоакций и т.п.), то указанные суммы (даже если они назывались премиями) облагались НДС.

 

Примечание

Подробнее об этом читайте в разд. 32.2 «Предоставление (получение) денежной премии. Порядок налогообложения».

 

32.2.2. ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ (ПОЛУЧЕНИЕ) ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДОВОЛЬСТВЕННЫХ ТОВАРОВ

 

С 1 июля 2013 г. вступил в силу общий порядок учета премий (поощрительных выплат) для целей налогообложения (п. 2.1 ст. 154 НК РФ, пп. «а» п. 1 ст. 1, ч. 2 ст. 5 Закона N 39-ФЗ). Согласно этому порядку предоставление покупателю премии (иной выплаты), которая в соответствии с договором не изменяет стоимость ранее отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), не влияет на величину налоговых обязательств сторон по НДС.

 

Примечание

Подробнее о новом порядке налогообложения премий вы можете узнать в разд. 32.2 «Предоставление (получение) денежной премии. Порядок налогообложения».

 

Однако, если продавец осуществляет поставку продовольственных товаров, а покупатель ведет торговую деятельность (т.е. приобретает товары для перепродажи), при назначении вознаграждения как до, так и после 1 июля 2013 г. действуют специальные правила <3>. Они установлены Федеральным законом от 28.12.2009 N 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации». Так, при приобретении покупателем определенного количества продовольственных товаров причитающееся ему вознаграждение включается в цену договора поставки и не учитывается при определении цены товаров. При этом величина вознаграждения не может превышать 10% цены приобретенных товаров. Иные виды вознаграждений в цену договора поставки не включаются (ч. 4, 6 ст. 9 Закона N 381-ФЗ).

———————————

<3> В соответствии с п. 9 ст. 2 Закона N 381-ФЗ продовольственными товарами признаются продукты в натуральном или переработанном виде, находящиеся в обороте и употребляемые человеком в пищу. Следовательно, если предмет договора поставки отвечает указанным признакам, то данным договором может быть установлено предоставление вознаграждения за приобретение определенного количества таких товаров.

Однако, если продовольственные товары носят социально значимый характер, выплата вознаграждения не допускается (ч. 5 ст. 9 Закона N 381-ФЗ). Перечень таких товаров утвержден Постановлением Правительства РФ от 15.07.2010 N 530.

 

Рассмотрим подробнее, как рассчитывается вознаграждение в данной ситуации и как это влияет на обязанности сторон договора по исчислению и уплате НДС.

Закон N 381-ФЗ не содержит положений, предусматривающих такие особенности исчисления вознаграждения, как период, за который оно может быть выплачено, метод расчета (по конкретным товарным позициям или в совокупности) и т.д. Следовательно, стороны могут самостоятельно согласовать порядок его расчета и выплаты, закрепив соответствующие условия в договоре (см. также Письмо Минфина России от 18.08.2010 N 03-03-06/1/554). Что касается сумм НДС, то, по мнению Минфина России, вознаграждение следует исчислять исходя из цены продовольственных товаров с учетом налога (Письма от 12.01.2011 N 03-07-11/03, от 13.10.2010 N 03-07-11/411).

Поскольку вознаграждение, включаемое в цену договора, не влияет на цену поставляемых товаров, при перечислении вознаграждения налоговая база поставщика, исчисленная ранее, не уменьшается (ч. 4 ст. 9 Закона N 381-ФЗ, Письма Минфина России от 07.09.2012 N 03-07-11/364, от 06.09.2012 N 03-07-11/356, от 31.08.2012 N 03-07-11/342, от 03.09.2012 N 03-07-15/120 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 18.09.2012 N ЕД-4-3/15464@), от 31.08.2012 N 03-07-03/159, от 28.08.2012 N 03-07-11/329, от 16.08.2012 N 03-07-11/301, от 05.07.2012 N 03-07-11/180, от 12.01.2011 N 03-07-11/02, от 13.11.2010 N 03-07-11/436, от 02.06.2010 N 03-07-11/231). По этой же причине у поставщика не возникает обязанности выставлять корректировочный счет-фактуру.

Аналогичная ситуация возникает и у покупателя. При получении от поставщика вознаграждения за достижение определенного объема закупок налоговый вычет покупатель не корректирует (Письма Минфина России от 07.09.2012 N 03-07-11/364, от 06.09.2012 N 03-07-11/356, от 31.08.2012 N 03-07-11/342, от 03.09.2012 N 03-07-15/120 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 18.09.2012 N ЕД-4-3/15464@), от 31.08.2012 N 03-07-03/159, от 28.08.2012 N 03-07-11/329, от 16.08.2012 N 03-07-11/301, от 05.07.2012 N 03-07-11/180, от 13.11.2010 N 03-07-11/436, от 02.06.2010 N 03-07-11/231). Причем уплачивать НДС с суммы полученного вознаграждения и выставлять продавцу счет-фактуру покупатель не должен. Ведь реализации товаров (работ, услуг) в адрес продавца в данном случае не происходит. А значит, нет и объекта налогообложения (ст. 146 НК РФ).

Отметим, что для целей исчисления налога на прибыль выплаченные вознаграждения учитываются у продавца в составе внереализационных расходов (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, Письма Минфина России от 12.10.2011 N 03-03-06/1/665, от 12.01.2011 N 03-07-11/03, от 11.10.2010 N 03-03-06/1/643). Подчеркнем, что таким образом учитываются только вознаграждения, выплаченные согласно Закону N 381-ФЗ. Если в цену договора поставки включены иные виды вознаграждений (например, за услуги, направленные на продвижение товаров), то учесть их в расходах поставщик не вправе. На это указал Минфин России в Письмах от 12.10.2011 N 03-03-06/1/665, от 13.04.2010 N 03-03-06/1/263, от 12.04.2010 N 03-03-06/1/251, от 19.02.2010 N 03-03-06/1/85. В то же время прочие виды вознаграждений продавец может предусмотреть в иных договорах с покупателем, что позволит учесть соответствующие затраты в составе расходов по налогу на прибыль и избежать штрафных санкций (ч. 11 ст. 9 Закона N 381-ФЗ, Письмо Минфина России от 19.02.2010 N 03-03-06/1/85).

 

Примечание

За включение в цену договора поставки вознаграждений, не связанных с приобретением определенного количества продовольственных товаров, продавец может быть привлечен к административной ответственности согласно ч. 2 ст. 14.42 КоАП РФ. Штраф в этом случае составит: от 20 000 до 40 000 руб. — для должностных лиц; от 1 млн до 5 млн руб. — для юридических лиц.

 

Что касается покупателя, то полученную сумму он учитывает во внереализационных доходах (п. 8 ст. 250 НК РФ, Письма Минфина России от 07.05.2010 N 03-03-06/1/316, УФНС России по г. Москве от 05.03.2010 N 16-15/023302@).

 

ПРИМЕР

расчета вознаграждения за достижение определенного объема закупок продовольственных товаров и отражения соответствующих операций в бухгалтерском учете

 

Ситуация

 

В марте ООО «Альфа» (покупатель) заключило с ООО «Бета» (продавец) договор на поставку мороженого, выработанного на плодово-ягодной основе. В соответствии с договором цена 1 штуки мороженого составила 23,60 руб. (в том числе НДС 3,60 руб.).

Согласно договору в случае приобретения покупателем в течение двух последовательных календарных месяцев 2000 единиц товара он имеет право на вознаграждение в размере 8% стоимости товара (с учетом НДС), поставленного начиная с даты заключения договора.

В марте организация «Альфа» приобрела 1200 штук мороженого, в апреле — 800 штук. Оплата за товар была произведена в месяце отгрузки поставщиком.

 

Решение

 

Приобретенный товар ООО «Альфа» оплатило в полном объеме:

— в марте в сумме 28 320 руб. (1200 шт. x 23,60 руб.), в том числе НДС 4320 руб.;

— в апреле в сумме 18 880 руб. (800 шт. x 23,60 руб.), включая НДС 2880 руб.

На основании счетов-фактур, выставленных организации «Бета», по приобретенному в марте и апреле товару организация «Альфа» вправе принять «входной» НДС к вычету в сумме 7200 руб. (4320 руб. + 2880 руб.).

Условие предоставления вознаграждения организация «Альфа» выполнила в апреле. Поэтому в том же месяце организация «Бета» предоставила ей предусмотренное договором вознаграждение в размере 8% цены отгруженного товара. Сумма вознаграждения составила 3776 руб. (23,6 руб. x 2000 шт. x 8%).

Указанное вознаграждение организация «Бета» перечисляет на расчетный счет покупателя в месяце возникновения права на его получение. При этом корректировочный счет-фактура продавцом не составляется.

В свою очередь ООО «Альфа» полученное вознаграждение не включает в налоговую базу по НДС и, соответственно, не выставляет счет-фактуру продавцу. Кроме того, ООО «Альфа» не корректирует сумму НДС, принятого к вычету по приобретенным товарам.

В бухгалтерском учете продавец товаров — организация «Бета» сделает следующие записи.

Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Бухгалтерские записи в марте
Признана выручка от реализации товара 62 90-1 28 320 Договор поставки,

Товарная накладная

Начислен НДС со стоимости поставленного товара <*> 90-3 68-1 4320 Счет-фактура
Получена оплата от покупателя 51 62 28 320 Выписка банка по расчетному счету
Бухгалтерские записи в апреле
Признана выручка от реализации товара 62 90-1 18 880 Договор поставки,

Товарная накладная

Начислен НДС со стоимости поставленного товара <**> 90-3 68-1 2880 Счет-фактура
Получена оплата от покупателя 51 62 18 880 Выписка банка по расчетному счету
Начислено вознаграждение покупателю за достижение определенного объема закупок 44 62 3776 Договор поставки,

Уведомление о предоставлении вознаграждения

Вознаграждение перечислено покупателю 62 51 3776 Выписка банка по расчетному счету

———————————

<*> Исчисленный НДС организация «Бета» уплатит в бюджет в составе общей суммы налога по итогам налогового периода в установленные сроки. В бухгалтерском учете организация отразит указанную операцию по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-1 «Расчеты по НДС») в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета».

<**> Исчисленный НДС организация «Бета» уплатит в бюджет в составе общей суммы налога по итогам налогового периода в установленные сроки. В бухгалтерском учете организация отразит указанную операцию по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-1 «Расчеты по НДС») в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета».

 

В бухгалтерском учете покупатель — организация «Альфа» сделает следующие записи.

Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Бухгалтерские записи в марте
Оприходован товар

(28 320 руб. — 4320 руб.)

41 60 24 000 Договор поставки,

Товарная накладная,

Акт о приемке товаров

Отражен НДС, предъявленный поставщиком 19 60 4320 Счет-фактура
Принят к вычету НДС по оприходованному товару 68-1 19 4320 Счет-фактура
Перечислена оплата поставщику за поставленный товар 60 51 28 320 Выписка банка по расчетному счету
Бухгалтерские записи в апреле
Оприходован товар

(18 880 руб. — 2880 руб.)

41 60 16 000 Договор поставки,

Товарная накладная,

Акт о приемке товаров

Отражен НДС, предъявленный поставщиком 19 60 2880 Счет-фактура
Принят к вычету НДС по оприходованному товару 68-1 19 2880 Счет-фактура
Перечислена оплата поставщику за поставленный товар 60 51 18 880 Выписка банка по расчетному счету
Отражено вознаграждение, причитающееся к получению от поставщика 60 91-1 3776 Договор поставки,

Уведомление о предоставлении вознаграждения

Получено вознаграждение от поставщика 51 60 3776 Выписка банка по расчетному счету

 

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code