27.2.2.2.3.2. ЕСЛИ В ОПЛАТУ ПЕРЕДАВАЛСЯ ВЕКСЕЛЬ ТРЕТЬЕГО ЛИЦА, ПОЛУЧЕННЫЙ ПО ИНЫМ ОСНОВАНИЯМ, ЧЕМ В ОБМЕН НА СОБСТВЕННЫЙ ВЕКСЕЛЬ

Если до 1 января 2008 г. вексель, который передан в оплату товаров (работ, услуг), был приобретен покупателем по возмездной сделке, то право на вычет «входного» НДС по товарам (работам, услугам) возникало в налоговом периоде передачи этого векселя продавцу. При условии соблюдения требований, установленных п. 4 ст. 168 НК РФ. Иными словами, НДС нужно было заявлять к вычету в том налоговом периоде, когда продавцу был передан вексель и сумма налога перечислена платежным поручением (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.07.2008 N Ф04-4196/2008(7809-А67-14)).

 

ПРИМЕР

отражения в бухгалтерском учете в период до 1 января 2008 г. операции по приобретению товаров, в счет оплаты которых передан вексель третьего лица

 

Примечание

В указанный период бухгалтерский учет осуществлялся по правилам, установленным Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами.

Закон N 129-ФЗ прекратил действие 1 января 2013 г. в связи с вступлением в силу Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ст. 32 Закона N 402-ФЗ).

 

Ситуация

 

Допустим, что организация «Альфа» 28 февраля 2007 г. приобрела по договору купли-продажи у организации «Бета» товар на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). 2 марта 2007 г. организация «Альфа» в счет оплаты приобретенных товаров передала вексель организации «Гамма» и перечислила сумму НДС в размере 18 000 руб.

Вексель организации «Гамма» организация «Альфа» получила в январе 2007 г. в оплату реализованных организации «Гамма» товаров.

Номинальная стоимость векселя составляет 90 000 руб., что соответствует договорной стоимости товаров, реализованных организации «Гамма» (с учетом НДС).

 

Решение

 

В рассматриваемой ситуации сумму «входного» НДС по приобретенному у организации «Бета» товару организация «Альфа» могла принять к вычету после передачи векселя третьего лица в оплату этого товара, т.е. в марте 2007 г. Сумма принимаемого к вычету НДС определялась исходя из балансовой стоимости переданного векселя по расчетной ставке 18/118 (абз. 1 п. 2 ст. 172 НК РФ).

Так как в рассматриваемом примере балансовая стоимость переданного в оплату товара векселя организации «Гамма» меньше стоимости оплаченного им товара, организация «Альфа» могла принять к вычету часть суммы НДС, предъявленной организацией «Бета». Сумма НДС, не принятая к вычету, признавалась прочим расходом организации (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) и списывалась со счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам», в дебет счета 91, субсчет 91-2. Указанная сумма не признавалась расходом в целях налогообложения прибыли (п. 1 ст. 170, п. 49 ст. 270 НК РФ). В результате данных различий в учете организации образовывалась постоянная разница, приводящая к возникновению постоянного налогового обязательства (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

В бухгалтерском учете данную операцию необходимо было отразить в следующем порядке.

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Бухгалтерские записи в январе 2007 г.
Признана выручка от реализации товаров организации «Гамма» 62-1 90-1 90 000 Товарная накладная
Начислен НДС с реализации товаров

(90 000 / 118 x 18)

90-3 68 13 729 Счет-фактура
В обеспечение оплаты проданных товаров получен вексель 62-2 62-1 90 000 Акт о приеме-передаче векселя
Бухгалтерские записи в феврале 2007 г.
Приняты к учету товары, приобретенные у организации «Бета» 41 60 100 000 Отгрузочные документы продавца
Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом 19-3 60 18 000 Счет-фактура
Бухгалтерские записи в марте 2007 г.
Признан прочий доход от передачи векселя 60 91-1 100 000 Акт о приеме-передаче векселя
Признан прочий расход от передачи векселя 91-2 62-2 90 000 Акт о приеме-передаче векселя
Перечислена сумма НДС 60 51 18 000 Выписка банка по расчетному счету
Принят к вычету НДС по приобретенным у организации «Бета» товарам

(90 000 x 18/118)

68 19-3 13 729 Счет-фактура,

Бухгалтерская справка-расчет

НДС по приобретенным товарам в части, не принимаемой к вычету, признан прочим расходом

(18 000 — 13 729) <*>

91-2 19-3 4271 Бухгалтерская справка-расчет

———————————

<*> В примере не рассматривается порядок признания данного расхода в целях исчисления налога на прибыль и отражения в учете разниц, возникающих в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

 

В приведенном примере использованы следующие наименования субсчетов:

— по балансовому счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»:

19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам»;

— по балансовому счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:

62-1 «Расчеты с покупателями за отгруженный товар»;

62-2 «Расчеты по авансам полученным»;

— по балансовому счету 90 «Продажи»:

90-1 «Выручка»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

— по балансовому счету 91 «Прочие доходы и расходы»:

91-1 «Прочие доходы»;

91-2 «Прочие расходы».

 

27.2.2.3. ВЫЧЕТ ПРИ ПЕРЕДАЧЕ В ОПЛАТУ СОБСТВЕННОГО ВЕКСЕЛЯ

 

При передаче в оплату товаров (работ, услуг) собственного векселя принять «входной» НДС к вычету вы можете в общем порядке. То есть после того, как товары (работы, услуги) будут вами оприходованы, и при наличии счета-фактуры поставщика.

Иными словами, для вычета вам нужно выполнить лишь общие условия применения вычетов, установленные п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ.

 

Примечание

О том, какие требования необходимо выполнить для получения вычета по общим правилам, см. разд. 13.1 «Налоговые вычеты. Порядок их применения».

 

27.2.2.3.1. КАК ПРИМЕНЯЕТСЯ ВЫЧЕТ ПРИ РАСЧЕТАХ СОБСТВЕННЫМ ВЕКСЕЛЕМ, ЕСЛИ ПРИОБРЕТЕННЫЕ ТОВАРЫ ПРИНЯТЫ НА УЧЕТ ДО 1 ЯНВАРЯ 2009 Г.

 

Если вы приобрели товары (работы, услуги) до 1 января 2009 г., то независимо от того, когда вы будете за них рассчитываться собственным векселем, вычет «входного» НДС вы должны заявлять по правилам, которые действовали на момент принятия приобретенных товаров (работ, услуг) на учет. Данный вывод следует из пп. «а» п. 9 ст. 2 и п. 12 ст. 9 Закона N 224-ФЗ.

 

Примечание

О правилах принятия к вычету НДС при расчетах собственным векселем, которые действовали в 2008 и 2007 гг., вы можете узнать соответственно в разд. 27.2.2.3.2 «Вычет при передаче в оплату собственного векселя до 1 января 2009 г.» и разд. 27.2.2.3.3 «Вычет при передаче в оплату собственного векселя до 1 января 2008 г.».

 

  1. Если товары (работы, услуги) приняты на учет в 2008 г.

Из разъяснений ФНС России и Минфина России в Письмах от 23.03.2009 N ШС-22-3/215@ (п. 1) и от 17.09.2009 N 03-07-11/230 следует, что заявить вычет по товарам, поставленным на учет в указанный период, можно в общеустановленном порядке. То есть при условии, что приобретенные товары (работы, услуги) поставлены на учет и имеется счет-фактура от поставщика (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

 

Примечание

Об условиях, соблюдение которых необходимо для получения вычета «входного» НДС, читайте в разд. 13.1 «Налоговые вычеты. Порядок их применения».

 

И действительно, никаких особенностей для расчетов собственным векселем в 2008 г. законодательство не содержало. Норма п. 2 ст. 172 НК РФ в редакции, действовавшей в указанный период, распространялась только на расчеты собственным имуществом. А собственный вексель имуществом векселедателя не является.

  1. Если товары (работы, услуги) приняты на учет до 1 января 2008 г.

Что касается вычета в отношении таких товаров, то его вы можете заявить только после того, как погасите свой вексельный долг. Ведь до 1 января 2008 г. действовала редакция п. 2 ст. 172 НК РФ, которая прямо предусматривала, что размер вычета при расчетах собственным векселем определяется исходя из суммы, фактически уплаченной по векселю.

Имейте в виду, что в таком же порядке следует заявлять вычет и в случаях, когда в оплату товаров (работ, услуг) передается вексель третьего лица, который получен в обмен на собственный вексель (п. 2 ст. 172 НК РФ).

Данные выводы подтверждает и ФНС России в п. п. 2 и 3 Письма от 23.03.2009 N ШС-22-3/215@.

 

27.2.2.3.1.1. КАК ПРИМЕНЯЕТСЯ ВЫЧЕТ, ЕСЛИ ДЕНЕЖНОЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВО ПО ОПЛАТЕ ТОВАРОВ, ПРИНЯТЫХ НА УЧЕТ ДО 1 ЯНВАРЯ 2008 Г., ЗАМЕНЕНО УПЛАТОЙ СОБСТВЕННОГО ВЕКСЕЛЯ

 

Предположим, вы заключили с деловым партнером договор, по которому он поставляет вам товар, а вы платите ему определенную денежную сумму.

Согласно договору поставщик отгрузил вам товар и выставил счет-фактуру. В 2007 г. вы приняли товар на учет.

Однако теперь вы с контрагентом договорились, что вместо денег в оплату по данному договору он примет ваш вексель или вексель третьего лица, который вы получили в обмен на собственный (заключили соглашение об отступном (ст. 409 ГК РФ)).

В подобной ситуации вычет «входного» НДС можно заявить только после того, как вы произведете фактическую оплату векселя. Это напрямую следует из действовавшей до 1 января 2008 г. редакции п. 2 ст. 172 НК РФ.

Поэтому если вы успели до передачи векселя и перечисления суммы НДС заявить выставленный поставщиком налог к вычету, то его необходимо восстановить. Для этого нужно подать уточненную декларацию за период, в котором вычет был заявлен. На это указала и ФНС России в Письме от 23.03.2009 N ШС-22-3/215@ (п. п. 2, 3).

 

27.2.2.3.2. ВЫЧЕТ ПРИ ПЕРЕДАЧЕ В ОПЛАТУ СОБСТВЕННОГО ВЕКСЕЛЯ ДО 1 ЯНВАРЯ 2009 Г.

 

До 1 января 2009 г. существовал спорный вопрос, имеет ли значение для вычета НДС факт перечисления налога поставщику отдельным платежным поручением.

Так, с одной стороны, абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ обязывал покупателя перечислять НДС отдельной платежкой независимо от вида векселя. А, с другой стороны, из буквального толкования п. 2 ст. 172 НК РФ следовало, что фактическая уплата суммы налога на основании п. 4 ст. 168 НК РФ важна только при расчетах собственным имуществом, в частности векселем третьего лица.

По нашему мнению, абз. 1 п. 2 ст. 172 НК РФ не распространялся на ситуации, когда покупатель рассчитывался собственным векселем. Ведь такой вексель не является для покупателя имуществом — он лишь удостоверяет его долг перед продавцом. Правильность этого подхода уже в 2009 г. подтвердила и ФНС России в Письме от 23.03.2009 N ШС-22-3/215@ (п. 1).

 

27.2.2.3.3. ВЫЧЕТ ПРИ ПЕРЕДАЧЕ В ОПЛАТУ СОБСТВЕННОГО ВЕКСЕЛЯ ДО 1 ЯНВАРЯ 2008 Г.

 

До 1 января 2008 г. при передаче в оплату товаров (работ, услуг) собственного векселя право на вычет «входного» НДС возникало только после погашения вексельного долга (т.е. после оплаты собственного векселя деньгами). При этом к вычету принимался НДС, исчисленный исходя из сумм, фактически уплаченных покупателем в оплату собственного векселя (абз. 2 п. 2 ст. 172 НК РФ) (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 01.06.2007 N 19-11/51241).

 

ПРИМЕР

отражения в бухгалтерском учете принятия сумм «входного» НДС к вычету в период до 1 января 2008 г.

 

Примечание

В указанный период бухгалтерский учет осуществлялся по правилам, установленным Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами.

Закон N 129-ФЗ прекратил действие 1 января 2013 г. в связи с вступлением в силу Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ст. 32 Закона N 402-ФЗ).

 

Ситуация

 

Предположим, что организация «Бета» 29 июня 2007 г. приобрела по договору купли-продажи у организации «Альфа» товар на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). По соглашению сторон долг организации «Бета» по оплате товаров 30 июня 2007 г. новирован в заемное обязательство, которое оформлено выдачей организацией «Бета» векселя на сумму 125 000 руб. со сроком платежа 31 августа 2007 г. При наступлении указанного срока вексель был погашен организацией «Бета» денежными средствами.

 

Решение

 

В рассматриваемой ситуации сумму «входного» НДС организация «Бета» могла принять к вычету после погашения векселя денежными средствами, т.е. в сентябре 2007 г.

В бухгалтерском учете данная операция отражалась в следующем порядке.

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Бухгалтерские записи в июне 2007 г.
Отражена задолженность перед поставщиком за приобретенные товары 41 60 100 000 Отгрузочные документы поставщика
Отражена сумма НДС по приобретенным товарам 19 60 18 000 Счет-фактура
Отражена новация долга по оплате приобретенных товаров в заемное обязательство 60 66-1 118 000 Соглашение о новации долга в заемное обязательство,

Акт о приеме-передаче векселя

Отражена сумма дисконта по выданному векселю

(125 000 — 118 000)

97 66-2 7000 Соглашение о новации долга в заемное обязательство,

Акт о приеме-передаче векселя,

Бухгалтерская справка-расчет

Бухгалтерские записи в июле и августе 2007 г.
Часть суммы причитающегося векселедержателю дисконта включена в состав прочих расходов

(7000 / 62 x 31) <*>

91-2 97 3500 Бухгалтерская справка-расчет
Выплачены денежные средства по векселю 66-1,

66-2

51 125 000 Выписка банка по расчетному счету
Бухгалтерские записи в сентябре 2007 г.
Принят к вычету НДС по приобретенным товарам 68 19 18 000 Счет-фактура,

Соглашение о новации долга в заемное обязательство,

Выписка банка по расчетному счету

———————————

<*> Сумма дисконта по векселю в размере 7000 руб. (125 000 руб. — 118 000 руб.) учитывается в течение срока, на который выдан вексель (62 дня — с 30 июня по 31 августа 2007 г.), ежемесячно равными долями пропорционально количеству дней в месяце.

 

27.2.3. РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ «ВХОДНОГО» НДС

 

Вопрос о необходимости ведения раздельного учета операций при осуществлении расчетов за приобретаемые товары (работы, услуги) векселями на сегодняшний день является спорным. Заметим, что такой вопрос возникает только при расчетах векселями третьих лиц (см. Письмо Минфина России от 04.03.2004 N 04-03-11/30).

Так, по мнению контролирующих органов, раздельный учет сумм «входного» НДС вести необходимо. Обусловлено это тем, что передача векселей третьих лиц в оплату товаров (работ, услуг) признается реализацией ценных бумаг, которая НДС не облагается на основании пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ (Письмо Минфина России от 21.03.2011 N 03-02-07/1-79). Следовательно, покупатель товаров (работ, услуг), соблюдая требование п. 4 ст. 149, п. 4 ст. 170 НК РФ, должен вести раздельный учет облагаемых и не облагаемых НДС операций (см., например, Письмо Минфина России от 06.06.2005 N 03-04-11/126, Письма МНС России от 15.06.2004 N 03-2-06/1/1372/22, от 21.06.2004 N 02-5-11/111@, Письмо УФНС России по г. Москве от 20.12.2004 N 24-11/83009). В указанной ситуации часть «входного» НДС будет приниматься к вычету, а другая часть относиться на увеличение стоимости приобретенных товаров (работ, услуг).

 

Примечание

Подробнее о порядке учета «входного» НДС в такой ситуации вы сможете узнать из разд. 13.5 «Раздельный учет «входного» НДС».

 

Некоторые суды, рассматривая споры по данному вопросу, поддерживают позицию контролирующих органов.

Однако большинство арбитражных судов указывает, что передача векселей третьих лиц в счет оплаты приобретаемых товаров (работ, услуг) не является реализацией таких векселей. В этих случаях вексель выступает как средство платежа. Следовательно, не облагаемой НДС операции не возникает и вести раздельный учет сумм «входного» налога не нужно (см., например, Определение ВАС РФ от 11.08.2009 N ВАС-10058/09, Постановления ФАС Поволжского округа от 19.04.2011 N А65-14950/2010, от 23.07.2009 N А55-18702/2008, ФАС Московского округа от 24.12.2010 N КА-А40/16397-10). Кроме того, в Определении от 04.04.2006 N 98-О Конституционный Суд РФ указал, что в зависимости от цели передачи вексель может использоваться в том числе и как средство расчетов с контрагентами. Таким образом, как справедливо указывают отдельные суды, передачу векселя можно признать реализацией только в том случае, когда он непосредственно является предметом договора купли-продажи.

Следует заметить, что и при соблюдении требований контролирующих органов в ряде случаев вести раздельный учет сумм «входного» НДС нет необходимости. Так, согласно абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ раздельный учет можно не вести в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. Иными словами, если расходы, связанные с реализацией векселей третьих лиц, не превышают 5% общей величины всех ваших расходов на производство, то и вести раздельный учет сумм «входного» НДС вам не нужно.

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 13.5.2.2 «Когда обязанности вести раздельный учет не возникает».

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code