19.2.3. СОСТАВЛЯЕМ СЧЕТ-ФАКТУРУ НА СМР

Начислять НДС по СМР, выполненным для собственного потребления, нужно в конце каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ). Принять начисленные суммы налога к вычету вы вправе в том же налоговом периоде, когда начислили его к уплате в бюджет (абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ).

Счет-фактура составляется в последний день соответствующего квартала (ст. 163 НК РФ, п. 21 Правил ведения книги продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). Счет-фактуру вы можете оформить в одном экземпляре. Дело в том, что второй экземпляр оформляется для передачи счета-фактуры покупателю (п. 6 Правил заполнения счета-фактуры, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137), а в данном случае покупатель отсутствует.

В строках «Продавец», «Грузополучатель и его адрес», «Грузоотправитель и его адрес», «Покупатель» указываются реквизиты налогоплательщика, осуществившего строительство объекта хозспособом.

Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж (п. п. 3, 21 Правил ведения книги продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). Одновременно он регистрируется в книге покупок (абз. 2 п. 20 Правил ведения книги покупок, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

Суммы налога, принимаемые к вычету по итогам налогового периода, отражаются в декларации по НДС за этот налоговый период следующим образом (см. действующую форму налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее — форма декларации), а также Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее — Порядок заполнения декларации), которые утверждены Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@):

— суммы «входного» НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения СМР, а также суммы налога, предъявленные подрядчиками, включаются в расчет показателя, отражаемого по строке 120 разд. 3 формы декларации (абз. 6 п. 38.8 Порядка заполнения декларации);

— суммы НДС, начисленного на стоимость СМР, отражаются в строке 140 разд. 3 формы декларации (п. 38.10 Порядка заполнения декларации).

Примечание

С 1 января 2015 г. в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур регистрируются лишь счета-фактуры, полученные и (или) выставленные в рамках предпринимательской деятельности в интересах другого лица субъектами, перечисленными в п. 3.1 ст. 169 НК РФ (пп. «б» п. 3 ст. 1, ч. 2 ст. 3 Федерального закона от 21.07.2014 N 238-ФЗ).

Подробнее о порядке ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также книги продаж и книги покупок вы можете узнать в разд. 12.5 «Книга продаж», разд. 12.6 «Книга покупок» и разд. 12.7 «Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур».

 

19.2.3.1. ПРЕЖНИЙ (СТАРЫЙ) СЧЕТ-ФАКТУРА НА СМР (ПО ФОРМЕ, УТВЕРЖДЕННОЙ ПОСТАНОВЛЕНИЕМ ПРАВИТЕЛЬСТВА РФ N 914)

Прежняя форма счета-фактуры, применявшаяся до 1 апреля 2012 г., была утверждена Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (Письмо Минфина России от 31.01.2012 N 03-07-15/11 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 01.02.2012 N ЕД-4-3/1547@)).

Счет-фактура оформляется в двух экземплярах в последний день каждого квартала (ст. 163 НК РФ). В строках «Продавец», «Грузополучатель и его адрес», «Грузоотправитель и его адрес», «Покупатель» указываются реквизиты налогоплательщика, осуществившего строительство объекта хозспособом.

Один экземпляр счета-фактуры регистрируется в книге продаж и хранится в журнале учета выставленных счетов-фактур (п. п. 1, 2, 25 Правил, утвержденных Постановлением N 914). Одновременно второй регистрируется в книге покупок и хранится в журнале учета полученных счетов-фактур (абз. 2 п. 12 Правил, утвержденных Постановлением N 914).

Примечание

Образец заполнения счета-фактуры по прежней форме, утвержденной Постановлением Правительства РФ N 914, приведен в приложении 2 к настоящей главе.

 

До 1 января 2009 г. НДС, начисленный на СМР, можно было принять к вычету только после фактической уплаты налога в бюджет (абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ).

Поэтому при составлении и регистрации счетов-фактур существовали определенные нюансы.

Так, второй экземпляр счета-фактуры регистрировался в книге покупок только после того, как начисленный налог уплачивали в бюджет, т.е. в следующем месяце. Основание — абз. 2 п. 12 Правил, утвержденных Постановлением N 914.

 

19.2.4. ПРИНИМАЕМ К ВЫЧЕТУ НДС

Налогоплательщики, выполняющие СМР для собственного потребления (хозяйственным способом), в соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ вправе принять к вычету:

а) НДС, уплаченный поставщикам при приобретении материалов, работ, услуг, которые были использованы для выполнения СМР;

б) НДС, уплаченный продавцу объекта незавершенного капитального строительства, который был достроен хозяйственным способом;

в) НДС, начисленный в связи с выполнением СМР для собственного потребления (хозяйственным способом).

Принять к вычету суммы НДС, указанные в п. п. «а» и «б», вы можете в общеустановленном порядке (абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ). То есть по мере отражения в учете операций по оприходованию товаров (работ, услуг) и получению счета-фактуры от поставщика (см. Письма Минфина России от 21.09.2007 N 03-07-10/20, УФНС России по г. Москве от 22.07.2008 N 19-11/069325).

Кроме того, при осуществлении СМР для принятия к вычету НДС в ряде случаев требуется выполнение дополнительных условий, о которых мы расскажем далее.

НДС, начисленный на сумму фактических расходов по строительству объекта хозяйственным способом (п. «в»), принимается к вычету в порядке, установленном абз. 3 п. 6 ст. 171 и абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ, т.е. на момент определения налоговой базы по СМР для собственного потребления — последнее число каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ). Следовательно, принять к вычету НДС на объем СМР вы сможете в том же налоговом периоде, в котором исчислили его к уплате. На это указывают и контролирующие органы (Письмо ФНС России от 23.03.2009 N ШС-22-3/216@).

Рассмотрим на примере порядок принятия к вычету сумм «входного» НДС по материалам при выполнении СМР хозспособом. Для этого воспользуемся условиями примера, приведенного в разд. 19.2.2.

ПРИМЕР

принятия к вычету «входного» НДС по материалам при выполнении СМР для собственного потребления

Ситуация

Организация «Альфа» с января по июнь собственными силами осуществляла строительство склада. «Входной» НДС по оплаченным материалам, использованным при строительстве склада, составил 235 800 руб.:

— в январе — 54 000 руб.;

— в феврале — 36 000 руб.;

— в марте — 27 000 руб.;

— в апреле — 45 000 руб.;

— в мае — 48 600 руб.;

— в июне — 25 200 руб.

Решение

Организация примет к вычету «входной» НДС в следующем порядке.

Период предъявления «входного» НДС организации Сумма вычета, руб. Дата принятия к вычету Основание
январь

февраль

март

117 000 I квартал Абзац 1 п. 5 ст. 172 НК РФ
апрель

май

июнь

118 800 II квартал Абзац 1 п. 5 ст. 172 НК РФ

 

19.2.4.1. ВЫЧЕТ «ВХОДНОГО» НДС ОРГАНИЗАЦИЯМИ, НАЧАВШИМИ СМР ДО 1 ЯНВАРЯ 2006 Г.

Для налогоплательщиков, начавших строительство до 1 января 2006 г., Закон N 119-ФЗ предусмотрел ряд переходных положений для вычетов «входного» НДС.

Рассмотрим их.

  1. Суммы «входного» НДС по товарам (в том числе по объекту незавершенного капитального строительства), работам, услугам, приобретенным до 1 января 2005 г., можно принять к вычету только после окончания строительства и принятия к учету объекта ОС. Если до окончания строительства вы продадите объект, не завершенный капитальным строительством, то НДС вы примете к вычету на дату реализации (п. п. 1, 3 ст. 3 Закона N 119-ФЗ, см. также Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 6875/08).

Примечание

Отсчет трехлетнего срока для применения вычетов по НДС, предъявленному подрядными организациями до 1 января 2005 г., начинается с даты принятия объекта недвижимости на учет. Об этом сказано в Письме ФНС России от 08.04.2011 N КЕ-4-3/5585@.

 

  1. Суммы НДС, которые вы уплатили подрядчикам <3> в период с 1 января по 31 декабря 2005 г., вы могли принять к вычету в течение 2006 г. равными долями, т.е. ежемесячно по 1/12 или ежеквартально по 1/4 от общей суммы «входного» НДС.

———————————

<3> Указанное правило распространялось на любые виды работ, связанные с капитальным строительством, а не только на строительно-монтажные (Постановления ФАС Поволжского округа от 02.04.2008 N А65-16216/07, ФАС Северо-Кавказского округа от 08.07.2009 N А32-7798/2007-4/280-2008-56/75, от 02.07.2009 N А32-10602/2007-48/216-2008-56/76, ФАС Уральского округа от 22.05.2008 N Ф09-3629/08-С2). Кроме того, ФАС Северо-Кавказского округа считает, что данный порядок применяется и в отношении НДС, который налогоплательщик уплатил в составе платы за материалы для капитального строительства (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.02.2009 N А32-14614/07-59/207). Данный вывод нашел поддержку и у ВАС РФ (Определение ВАС РФ от 09.06.2009 N ВАС-6943/09).

 

Важно отметить, что требование об обязательной уплате подрядчикам «входного» НДС вступило в силу с 1 мая 2006 г. и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г. (п. 1 ст. 2, ст. 3 Федерального закона от 28.02.2006 N 28-ФЗ (далее — Закон N 28-ФЗ)). В связи с этим Минфин России считает, что неправомерно заявлять к вычету до мая в налоговых периодах за январь — апрель 2006 г. суммы НДС, не уплаченные подрядчикам. Если налогоплательщик в данных периодах применил налоговый вычет, то он должен внести изменения в книгу покупок и подать уточненные декларации (см. Письмо Минфина России от 28.04.2008 N 03-07-15/65).

Однако суды не согласны с позицией чиновников. По их мнению, налогоплательщики вправе принимать к вычету в этих периодах и неуплаченный налог, так как положения п. 2 ст. 3 Закона N 28-ФЗ противоречат нормам Налогового кодекса РФ. В частности, нарушается требование п. 2 ст. 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства, ухудшающие положение налогоплательщиков, не могут иметь обратной силы (см. Постановления ФАС Поволжского округа от 04.09.2007 N А65-23910/2006-СА2-34, ФАС Северо-Западного округа от 25.06.2007 N А42-7584/2006).

Если вы достроили объект в 2006 г. либо продали его как объект незавершенного строительства, то оставшуюся сумму «входного» НДС вы могли принять к вычету по мере принятия на учет объекта ОС либо при его реализации (п. 2 ст. 3 Закона N 119-ФЗ).

  1. Суммы «входного» НДС по товарам (работам, услугам), использованным при выполнении СМР в период с 1 января по 31 декабря 2005 г., вы сможете принять к вычету после уплаты в бюджет НДС, начисленного на эти работы. Обязательным условием для вычета «входного» НДС является факт его оплаты поставщикам (исполнителям). Следовательно, «входной» НДС вы примете к вычету только в части уплаченных сумм (п. 6 ст. 3 Закона N 119-ФЗ).

Отметим, что положениями переходного периода не оговорен порядок принятия к вычету сумм «входного» НДС по материалам (работам, услугам), приобретенным в 2005 г. и используемым при выполнении СМР для собственного потребления в 2006 г., а также по приобретенному до 1 января 2006 г. объекту незавершенного капитального строительства.

Как разъяснил Минфин России, такие суммы подлежат вычетам по мере постановки на учет объекта, завершенного капитальным строительством, с момента начисления амортизации или при реализации его как объекта незавершенного строительства на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога (Письма от 31.01.2007 N 03-07-10/04, от 16.01.2006 N 03-04-15/01). В то же время суды указывают, что поскольку ст. 3 Закона N 119-ФЗ не предусмотрен специальный порядок применения налоговых вычетов сумм НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для СМР в 2005 г. и используемым после 1 января 2006 г., следует руководствоваться общими требованиями, установленными ст. ст. 171, 172 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2006 г. (см., например, Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 08.07.2009 N А32-19993/2006-63/221, ФАС Центрального округа от 12.03.2007 N А-62-2741/2006, ФАС Поволжского округа от 04.12.2007 N А55-637/2007-51). По нашему мнению, этот вывод применим и к порядку вычета суммы НДС по приобретенному до 2006 г. объекту незавершенного капитального строительства.

Рассмотрим на примере порядок принятия к вычету сумм «входного» НДС по материалам (работам, услугам) при выполнении СМР хозспособом. Для этого воспользуемся условиями примера, приведенного в разд. 19.2.2.1.

ПРИМЕР

принятия к вычету «входного» НДС по материалам (работам, услугам) при выполнении СМР для собственного потребления

Ситуация

Организация «Альфа» с октября 2004 г. по февраль 2006 г. собственными силами осуществляла строительство производственного цеха. «Входной» НДС по оплаченным материалам, а также подрядным работам, использованным при строительстве цеха, составил 1 234 800 руб., в том числе по товарам, работам, использованным при выполнении СМР:

— в 2004 г. — 306 000 руб., в том числе «входной» НДС, предъявленный подрядчиками, — 126 000 руб.;

— в 2005 г. — 810 000 руб., в том числе «входной» НДС, предъявленный подрядчиками, — 450 000 руб.;

— в январе 2006 г. — 90 000 руб., в том числе «входной» НДС, предъявленный подрядчиками, — 54 000 руб.;

— в феврале 2006 г. — 28 800 руб., в том числе «входной» НДС, предъявленный подрядчиками, — 10 800 руб.

Решение

Организация примет к вычету суммы «входного» НДС в следующем порядке.

Период, когда «входной» НДС был предъявлен организации «Альфа» Сумма вычета, руб. Дата принятия к вычету Основание
По материалам
В 2004 г. 180 000 Март 2006 г. (месяц, следующий за месяцем, в котором объект ОС введен в эксплуатацию) <*> Пункт 3 ст. 3 Закона N 119-ФЗ
С 01.01.2005 по 31.12.2005 360 000 31.12.2005 Пункт 6 ст. 3 Закона N 119-ФЗ
Январь 2006 г. 36 000 Январь 2006 г. Абзац 1 п. 5 ст. 172 НК РФ
Февраль 2006 г. 18 000 Февраль 2006 г.
По работам, выполненным подрядчиками
В 2004 г. 126 000 Март 2006 г. Пункт 1 ст. 3 Закона N 119-ФЗ
С 01.01.2005 по 31.12.2005 37 500 Январь 2006 г. (1/12 от 450 000 руб.) Пункт 2 ст. 3 Закона N 119-ФЗ
412 500 Февраль 2006 г. (450 000 — 37 500) <**> Пункт 2 ст. 3 Закона N 119-ФЗ
Январь 2006 г. 54 000 Январь 2006 г. Абзац 1 п. 5 ст. 172 НК РФ
Февраль 2006 г. 10 800 Февраль 2006 г.

———————————

<*> Согласно разъяснениям контролирующих органов для целей НДС дату выполнения СМР следовало определять с учетом положений абз. 2 п. 2 ст. 259 НК РФ. Иными словами, начислять и уплачивать НДС было необходимо в месяце, следующем за месяцем, в котором объект ОС введен в эксплуатацию (п. 47 Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447). Кроме того, из большинства решений судов следует, что право на вычет НДС возникает при условии постановки ОС на бухгалтерский учет. А факт подачи документов на государственную регистрацию прав на данный объект для применения налогового вычета значения не имеет. Аналогичное мнение высказали Высший Арбитражный Суд РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.09.2007 N 829/07, Определение ВАС РФ от 22.06.2007 N 829/07) и отдельные нижестоящие суды (Постановления ФАС Московского округа от 22.06.2009 N КА-А40/5329-09-П, ФАС Поволжского округа от 08.02.2007 N А65-2778/2006-СА1-23).

<**> Оставшиеся суммы НДС, не принятые к вычету, подлежат вычетам при принятии объекта завершенного капитального строительства на учет (п. 2 ст. 3 Закона N 119-ФЗ).

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code