16.1.4. НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ

При осуществлении экспортных операций вы, будучи плательщиком НДС, имеете право на налоговые вычеты «входного» НДС. Вычеты производятся на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов. Это следует из положений п. 3 ст. 172 НК РФ и абз. 1 п. 9 ст. 167 НК РФ.

Если экспортные операции вы совмещаете с иной деятельностью, то необходимо вести раздельный учет сумм «входного» НДС. Это связано с особым порядком принятия к вычету «входного» налога в отношении экспорта (п. 3 ст. 172 НК РФ).

Довольно часто случается, что документы, на основании которых вы можете заявить к вычету «входной» НДС по экспортной операции, поступают к вам уже после того, как вы подтвердили нулевую ставку по этой операции.

Имейте в виду, что налоговики, скорее всего, будут настаивать на том, что заявлять вычет в более поздние периоды неправомерно. На это указывают и некоторые суды (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 07.11.2008 N КА-А40/9059-08-П), в том числе ВАС РФ. В частности, в Постановлении от 08.11.2006 N 6631/06 Президиум ВАС РФ подчеркнул, что вычеты по операциям, в отношении которых подтверждена нулевая ставка НДС, должны производиться в декларациях тех периодов, к которым относятся эти операции.

Поэтому, если вы не смогли заявить вычет сразу, вам придется подать уточненную декларацию за тот период, в котором были собраны документы для подтверждения экспорта.

Однако нужно отметить, что существует и противоположная судебная практика. Так, некоторые суды считают, что заявить вычет «входного» НДС по экспортной операции нужно в том периоде, в котором соблюдены все условия для его применения согласно п. 1 ст. 172 НК РФ. А значит, подавать уточненную декларацию за период, в котором подтверждена нулевая ставка, нет оснований (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 02.02.2009 N Ф04-509/2009(20394-А70-25), ФАС Северо-Западного округа от 08.08.2008 N А52-154/2008).

Кроме того, по мнению Президиума ВАС РФ, вы вправе заявить вычет по экспортным операциям в декларации более позднего периода, а не представлять уточненную декларацию за тот период, по которому в первый раз налоговые органы отказали вам в возмещении (Постановление Президиума ВАС РФ от 30.06.2009 N 692/09).

 

Если же документы, подтверждающие экспорт, в течение 180 календарных дней не собраны, то вычет вам надо заявить на дату отгрузки в общеустановленном порядке (абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее с общими условиями принятия к вычету сумм «входного» НДС по приобретенным материалам, работам и услугам вы можете ознакомиться в разд. 13.1 «Налоговые вычеты. Порядок их применения».

 

Кроме того, вычету подлежит сумма НДС, исчисленная с неподтвержденной экспортной операции (п. 10 ст. 171 НК РФ). Однако сделать это можно будет только после ее подтверждения (абз. 2 п. 3 ст. 172, абз. 2 п. 9 ст. 165 НК РФ).

На практике при транспортировке возможны потери экспортируемых товаров. Само по себе выбытие товаров не относится к операциям, облагаемым НДС согласно п. 1 ст. 146 НК РФ. И если перевозчик или иное лицо, виновное в утрате ценностей, возместили причиненный ущерб, то включать полученные от них суммы компенсации в налоговую базу по НДС нет оснований. Но в то же время «входной» налог, который приходится на утраченные (выбывшие) товары, вычету не подлежит. В данном случае эти суммы относятся к операциям, не облагаемым налогом, а значит, не выполняется условие, установленное для вычета п. 2 ст. 171 НК РФ. Такой подход отражен в разъяснениях Минфина России (Письмо от 16.04.2014 N 03-07-08/17292).

Если выбытие произошло в результате естественных причин, то в отношении этой ситуации Минфин России разъяснил, что суммы «входного» НДС, приходящиеся на утраченный товар, могут быть приняты к вычету в пределах норм естественной убыли. В обоснование своей позиции чиновники ссылались на положения п. 7 ст. 171, пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ (Письмо Минфина России от 09.08.2012 N 03-07-08/244).

 

16.1.5. НАЛОГОВАЯ ДЕКЛАРАЦИЯ. СРОКИ ЕЕ ПРЕДСТАВЛЕНИЯ

 

Экспортные операции вы отражаете в единой декларации по НДС (далее — декларация по НДС) вместе с операциями, осуществляемыми на внутреннем рынке. Форма декларации по НДС и Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость утверждены Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@.

Для экспортных операций в декларации по НДС предусмотрены специальные разд. 4 — 6.

Следует учитывать, что разд. 4 — 6 заполняются и представляются только при наличии в них соответствующих сведений (абз. 16 п. 3 Порядка заполнения декларации). Поэтому если такие сведения отсутствуют, то представлять указанные разделы с прочерками нет необходимости.

Какие разделы декларации по экспортным операциям и в какие сроки нужно представить, зависит от конкретной ситуации. Рассмотрим возможные варианты подробнее.

  1. Документы собраны до истечения 180 календарных дней.
Ситуация В декларации за какой налоговый период отражается экспортная операция (п. 9 ст. 165 НК РФ) В каком разделе налоговой декларации отражается экспортная операция (абз. 17 п. 3 Порядка заполнения декларации)
1. Отгрузка состоялась и документы собраны в одном налоговом периоде Налоговый период, в котором произошла отгрузка Раздел 4
2. Отгрузка состоялась в одном налоговом периоде, а документы были собраны позднее — уже в другом налоговом периоде Налоговый период, в котором собраны подтверждающие документы <*> Раздел 4

———————————

<*> Дополнительно см. разд. 16.1.1.3 «Можно ли представить документы по ставке 0% вместе с декларацией по итогам периода, в котором истекли 180 дней?».

 

Примечание

Подробнее об этом читайте в разд. 16.1.8.1 «Если документы собраны в течение 180 календарных дней».

 

  1. Документы собраны по истечении 180 календарных дней с даты отгрузки.

В этом случае налогоплательщик подает уточненную налоговую декларацию за налоговый период, в котором товары были отгружены. При этом НДС по экспортной операции доначисляется по ставке 18% или 10% (п. 1 ст. 81, п. п. 2, 3 ст. 164, абз. 2 п. 9 ст. 165, пп. 1 п. 1, абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ). В уточненной декларации экспортер заполняет разд. 6 (абз. 19 п. 3 Порядка заполнения декларации).

 

Примечание

Подробнее об этом читайте в разд. 16.1.8.2 «Если документы не собраны в течение 180 календарных дней».

 

Если впоследствии налогоплательщик соберет полный пакет подтверждающих документов, он вправе вернуть НДС, исчисленный в отношении данной операции по ставке налога 18% (10%) (абз. 2 п. 9 ст. 165 НК РФ). В налоговой декларации за налоговый период, в котором собран полный пакет документов, он заполнит разд. 4 налоговой декларации по НДС (абз. 20 п. 3 Порядка заполнения декларации).

 

Примечание

Подробнее об этом читайте в разд. 16.1.8.3 «Если документы собраны после уплаты НДС с экспортной операции».

 

16.1.6. СОСТАВЛЕНИЕ И РЕГИСТРАЦИЯ СЧЕТОВ-ФАКТУР ПРИ ЭКСПОРТНЫХ ОПЕРАЦИЯХ

Составление счетов-фактур при экспортных операциях

 

Положения гл. 21 НК РФ и Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее — Постановление N 1137) не предусматривают особого порядка составления и регистрации счетов-фактур при осуществлении экспортных операций.

Единственная особенность состоит в том, что вы не должны выставлять «авансовый» счет-фактуру при получении предоплаты в счет экспортной поставки (абз. 3 п. 17 Правил ведения книги продаж, утвержденных Постановлением N 1137).

В связи с этим при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт вы должны составлять счета-фактуры в течение пяти календарных дней с момента отгрузки и осуществлять их регистрацию в общеустановленном порядке (п. 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ).

См. образец заполнения счета-фактуры при осуществлении экспортных операций.

 

Примечание

Об общих правилах заполнения счета-фактуры читайте в разд. 12.1.3 «Форма (бланк) счета-фактуры. Обязательные реквизиты счета-фактуры и требования по их заполнению (оформлению)».

 

Регистрация счетов-фактур при экспортных операциях

 

В книге продаж составленный счет-фактура регистрируется в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство, т.е. обязательство исчислить и уплатить налог (п. 2 Правил ведения книги продаж, утвержденных Постановлением N 1137). Напомним, что при экспорте налоговое обязательство возникает в последнее число квартала, в котором собран полный пакет подтверждающих экспорт документов, либо на дату фактической отгрузки, если такие документы в установленный срок не будут собраны (п. 9 ст. 167 НК РФ).

 

Примечание

Об общих правилах ведения книги продаж читайте в разд. 12.5 «Книга продаж».

 

Счета-фактуры, которые вам передали поставщики (исполнители), вы регистрируете в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты (п. 2 Правил ведения книги покупок, утвержденных Постановлением N 1137 (далее — Правила ведения книги покупок)).

Отметим, что специального порядка регистрации в книге покупок счетов-фактур по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления экспортных операций, Правила не предусматривают. Следовательно, нужно руководствоваться общим порядком.

По экспортным операциям право на налоговые вычеты возникает в момент определения налоговой базы, т.е. на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, или на дату отгрузки, если документы не собраны (п. 3 ст. 172, п. 9 ст. 167 НК РФ).

Следовательно, регистрировать в книге покупок полученные от поставщиков счета-фактуры по товарам (работам, услугам), реализуемым на экспорт, нужно:

— в последний день квартала, в котором будет собран полный пакет документов;

— на дату отгрузки товара (работ, услуг).

При этом счета-фактуры регистрируются на ту сумму, на которую налогоплательщик получает право на вычет и которая определяется с учетом положений п. 10 ст. 165 НК РФ (п. 2, пп. «у» п. 6 Правил ведения книги покупок, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). Это касается в том числе счетов-фактур, полученных при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав для использования в операциях, облагаемых НДС по разным ставкам (пп. «у» п. 6 Правил ведения книги покупок, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). К примеру, если приобретенные товары (работы, услуги), отраженные в одном счете-фактуре, будут использоваться в операциях, облагаемых НДС по ставкам 0 и 18%, то счет-фактура регистрируется в книге покупок только в части суммы НДС, которая предъявлена к вычету в установленном порядке (см. Письмо Минфина России от 02.03.2015 N 03-07-09/10695).

 

Примечание

Об общих правилах ведения книги покупок читайте в разд. 12.6 «Книга покупок».

 

16.1.7. РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ

 

Для целей обложения НДС вы должны отдельно учитывать каждую операцию, которая облагается по ставке 0% (п. 6 ст. 166 НК РФ).

Нужно также раздельно учитывать суммы «входного» НДС по товарам, работам, услугам, которые используются в операциях, облагаемых по ставке 0%, и в других операциях. На это обращают внимание контролирующие органы (см., например, Письма Минфина России от 06.07.2012 N 03-07-08/172, от 27.06.2012 N 03-07-08/163, от 11.04.2012 N 03-07-08/101, ФНС России от 31.10.2014 N ГД-4-3/22600@). Исключений из этого правила Налоговый кодекс РФ не устанавливает.

Необходимость ведения раздельного учета обусловлена различными правилами принятия к вычету «входного» НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для операций, облагаемых по нулевой ставке, и иным товарам (работам, услугам).

Однако правила ведения раздельного учета Налоговым кодексом РФ не установлены. Поэтому вы должны разработать их самостоятельно и закрепить в приказе об учетной политике организации (п. 10 ст. 165 НК РФ, Письма Минфина России от 06.07.2012 N 03-07-08/172, от 27.06.2012 N 03-07-08/163, от 11.04.2012 N 03-07-08/101).

Заметим, что представлять одновременно с налоговой декларацией документы, подтверждающие ведение раздельного учета, для обоснования применения вычета вы не обязаны — Налоговый кодекс РФ такого требования не содержит. Однако иметь у себя такие документы необходимо, поскольку налоговый орган вправе запросить их у вас, например, при проведении камеральной проверки декларации, в которой заявлено возмещение НДС (п. 8 ст. 88, п. 1 ст. 93 НК РФ), а также в ходе выездной проверки или при проведении налогового мониторинга (п. 12 ст. 89, п. 1 ст. 93, п. 3 ст. 105.29 НК РФ).

 

Примечание

О том, что такое налоговый мониторинг и кому он доступен, см. раздел «Что такое налоговый мониторинг и кому он доступен. В чем его отличия от налоговых проверок и преимущества» Практического пособия по налоговым проверкам.

 

Добавим, что Налоговый кодекс РФ также не содержит перечня документов, которыми можно подтвердить ведение раздельного учета. На наш взгляд, такими документами могут являться, например, учетная политика, методика ведения раздельного учета, оборотно-сальдовые ведомости, справка о расчете НДС, приказ руководителя организации о ведении раздельного учета, регистры бухгалтерского учета и др.

 

16.1.8. ИСЧИСЛЯЕМ СУММУ НДС, ЗАПОЛНЯЕМ СООТВЕТСТВУЮЩИЕ РАЗДЕЛЫ ДЕКЛАРАЦИИ И ПРЕДСТАВЛЯЕМ ВМЕСТЕ С ДОКУМЕНТАМИ В НАЛОГОВУЮ ИНСПЕКЦИЮ

 

Порядок исчисления налога и, как следствие, порядок заполнения и представления соответствующих разделов декларации по НДС зависит от того, в какой срок вы собрали пакет подтверждающих экспорт документов: до истечения 180 календарных дней или после.

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code