ГЛАВА 11. ПРЕДЪЯВЛЕНИЕ НДС К УПЛАТЕ ПОКУПАТЕЛЮ

Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом. Он включается в цену продаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав и, соответственно, увеличивает эту цену.

Таким образом, бремя уплаты НДС фактически ложится не на поставщиков (исполнителей), а на конечных покупателей (заказчиков).

 

Например, по договору поставки организация «Альфа» поставляет продукцию организации «Бета». В договоре определена стоимость товаров — 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). Организация «Бета» оплачивает товары денежными средствами в указанном размере. Таким образом, фактически бремя уплаты НДС ложится на нее. Однако плательщиком НДС является организация «Альфа», она обязана перечислить в бюджет полученную от покупателя сумму налога.

 

Предъявление суммы НДС покупателю (заказчику) дополнительно к цене реализации является одной из основных ваших обязанностей как плательщика НДС (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Если вы не являетесь плательщиком НДС или освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, то, как правило, налог вы не уплачиваете и предъявлять его покупателю не должны.

 

Примечание

Подробнее о том, кто признается плательщиком НДС, вы можете узнать в гл. 1 «Налогоплательщики НДС».

Об использовании права на освобождение от обязанностей плательщика НДС читайте гл. 2 «Кто освобожден от обязанностей налогоплательщика НДС. Кто не является налогоплательщиком НДС».

 

В определенных Кодексом случаях предъявить НДС должен налоговый агент.

 

11.1. В КАКИХ СЛУЧАЯХ ПРОДАВЕЦ ИЛИ НАЛОГОВЫЙ АГЕНТ ОБЯЗАН ПРЕДЪЯВИТЬ НДС ПОКУПАТЕЛЮ

 

Налоговый кодекс РФ устанавливает обязанность предъявлять НДС как для налогоплательщиков, так и для налоговых агентов (п. 1 ст. 168 НК РФ).

В качестве налогоплательщика вы должны предъявить НДС контрагенту, если:

— реализуете на территории РФ товары (работы, услуги) или передаете имущественные права;

— получили суммы оплаты (в том числе частичной) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, реализуемых на территории РФ.

Как налоговый агент вы предъявляете НДС, если (п. 1 ст. 168 НК РФ):

1) продаете (п. 4 ст. 161 НК РФ):

— имущество, которое конфисковано или реализуется по решению суда (за исключением реализации имущества (имущественных прав) должников, признанных банкротами).

 

Примечание

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 10.4 «Уплата НДС налоговым агентом при продаже конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству».

 

В то же время возложение обязанности по уплате НДС на арбитражного управляющего согласно п. 4 ст. 161 НК РФ при реализации имущества должника было неправомерно, поскольку нарушало положения Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)». В данном случае НДС должен был уплачивать должник как налогоплательщик. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в Постановлении от 21.06.2011 N 439/11.

Также судьи указали, что при реализации имущества индивидуального предпринимателя, признанного банкротом, конкурсный управляющий не должен был уплачивать НДС, поскольку должник уже не являлся налогоплательщиком;

— бесхозяйные ценности;

— клады;

— скупленные ценности;

— ценности, которые перешли государству по праву наследования;

2) в качестве посредника с участием в расчетах реализуете товары (работы, услуги, имущественные права) иностранных лиц, которые не состоят на учете в налоговых органах РФ (п. 5 ст. 161 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее о предъявлении НДС налоговыми агентами вы можете узнать в гл. 10 «Порядок исчисления и уплаты НДС налоговыми агентами».

 

11.2. ДЕЙСТВИЯ ПРОДАВЦА ПО ПРЕДЪЯВЛЕНИЮ СУММЫ НДС ПОКУПАТЕЛЮ

 

При предъявлении НДС нужно выполнить ряд действий.

Прежде всего следует выяснить, облагаются ли товары (работы, услуги), имущественные права, которые вы реализуете, данным налогом.

Для этого определите, признается ваша деятельность объектом налогообложения по НДС или нет.

Объекты налогообложения определены в п. 1 ст. 146 НК РФ, а операции, которые не признаются объектом налогообложения по НДС, — в п. 2 ст. 146 НК РФ.

 

Примечание

Подробнее об определении объекта налогообложения вы можете узнать в гл. 3 «Объект налогообложения».

 

Объектом налогообложения по НДС признается реализация на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому, чтобы определить, является ли реализация объектом налогообложения по НДС, необходимо определить место реализации товаров (работ, услуг).

Место реализации товаров для целей обложения НДС определяется в соответствии со ст. 147 НК РФ, а место выполнения работ и оказания услуг — в соответствии со ст. 148 НК РФ.

При определении места реализации нужно помнить о том, что международные договоры имеют приоритет над нормами Налогового кодекса РФ (ст. 7 НК РФ). Если место реализации по международному договору отличается от определенного согласно Кодексу, то применяются правила международного соглашения.

 

Примечание

Подробнее о месте реализации вы можете узнать в гл. 4 «Определение места реализации товаров (работ, услуг)».

 

Далее необходимо выяснить, освобождены ли совершаемые вами операции от НДС или нет. Перечень операций, не облагаемых НДС (освобожденных от налога), содержится в ст. 149 НК РФ.

Если операция не поименована в ст. 149 НК РФ, то при ее осуществлении нужно исчислить и уплатить в бюджет сумму НДС.

 

Примечание

Подробнее о применении освобождения от НДС вы можете узнать в гл. 5 «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) НДС. Льготы».

 

Следующим шагом является расчет налога. Для этого необходимо умножить налоговую базу на соответствующую ставку налога (ст. 166 НК РФ). Ставки НДС установлены в ст. 164 НК РФ.

Налоговая база для различных операций определяется по-разному. Однако в большинстве случаев она представляет собой стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые вы реализуете, без учета НДС (для подакцизных товаров — с учетом акциза) (п. 1 ст. 154 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее об определении налоговой ставки и исчислении НДС по совершенным операциям читайте в гл. 8 «Налоговые ставки» и гл. 9 «Порядок исчисления НДС».

 

Исчисленная по каждой операции сумма НДС и будет той суммой, которую нужно предъявить покупателю (п. 1 ст. 168 НК).

Исчисленный НДС вы должны выделить отдельной строкой в расчетных и первичных учетных документах, а также в счетах-фактурах (п. 4 ст. 168 НК РФ). При этом счет-фактуру вы должны выставить не только при реализации (отгрузке, передаче) товаров, работ, услуг, имущественных прав, но и при получении полной или частичной предоплаты в счет предстоящих поставок (п. п. 1, 3 ст. 168 НК РФ). При изменении стоимости отгруженных (переданных) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в случае изменения их цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема), продавец обязан выставить корректировочный счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Если вы действуете в качестве налогового агента, то при предъявлении НДС вам необходимо совершить те же самые действия, которые выполняет налогоплательщик.

 

Примечание

Подробнее о порядке исчисления и предъявления НДС налоговыми агентами читайте в гл. 10 «Порядок исчисления и уплаты НДС налоговыми агентами».

 

СИТУАЦИЯ: Как продавцу (подрядчику, исполнителю) рассчитать НДС для предъявления покупателю (заказчику), если сумма налога не выделена в договоре

 

Как правило, общая цена договора, подлежащая уплате поставщику (подрядчику, исполнителю), определяется с учетом НДС. Если сумма налога указана в договоре отдельно, то именно ее продавец (подрядчик, исполнитель) и предъявит покупателю (заказчику) (п. п. 1, 4 ст. 168 НК РФ).

На практике бывает, что в договоре сумма налога по тем или иным причинам не выделена. Однако продавец (подрядчик, исполнитель) в любом случае обязан предъявить НДС покупателю (заказчику) и уплатить его (п. 1 ст. 168, п. 1 ст. 173 НК РФ). Поэтому, чтобы правильно рассчитать налог, ему необходимо выяснить, включена сумма НДС в цену договора или нет.

Пленум ВАС РФ в п. 17 Постановления от 30.05.2014 N 33 сформулировал общее правило: если сумма НДС не выделена в договоре, то по умолчанию она включена в цену договора. Поэтому из данной цены продавец (подрядчик, исполнитель) самостоятельно выделяет расчетным методом сумму НДС. Исключением является случай, когда из условий договора или обстоятельств, предшествующих его заключению, следует, что налог не учтен в цене договора.

Чтобы выяснить, учтен ли НДС в цене договора, нужно проанализировать его условия и обстоятельства, предшествующие его заключению. Рассмотрим порядок расчета НДС в ситуациях, которые могут возникнуть на практике.

  1. Сумма НДС в договоре не выделена. При этом в договоре не указано, что налог в цену не включен. В нем не предусмотрена обязанность покупателя (заказчика) уплатить продавцу (подрядчику, исполнителю) НДС дополнительно к цене договора. Из положений договора и обстоятельств, предшествующих его заключению (например, из деловой переписки между продавцом (подрядчиком, исполнителем) и покупателем (заказчиком)), не следует, что НДС не учтен в цене договора.

Поскольку сумма НДС включена в цену договора, продавцу (подрядчику, исполнителю) при выставлении счета-фактуры необходимо извлечь ее из цены договора. Для этого сумму, указанную в договоре, нужно умножить на 18/118 или 10/110 — в зависимости от того, по какой ставке облагаются реализуемые товары, работы, услуги, передаваемые имущественные права (п. 4 ст. 164 НК РФ).

 

Например, согласно договору купли-продажи холодильника его стоимость составляет 23 600 руб. Сумма НДС в договоре не выделена. В нем не указано, что стоимость холодильника не включает НДС. Условия об уплате НДС дополнительно к цене холодильника договор не содержит. Поскольку данная реализация облагается НДС по ставке 18%, продавец рассчитает налог по формуле:

23 600 руб. x 18/118 = 3600 руб.

При выставлении счета-фактуры продавец отразит в нем следующую информацию:

— стоимость холодильника без учета НДС — 20 000 руб.;

— сумма НДС — 3600 руб.;

— стоимость холодильника с учетом НДС — 23 600 руб.

 

  1. Сумма НДС в договоре не выделена. При этом соблюдается одно из следующих условий:

— в договоре указано, что налог в цену не включен (в частности, к условию о цене имеется отметка «без НДС»);

— в договоре предусмотрена обязанность покупателя (заказчика) уплатить продавцу (подрядчику, исполнителю) НДС сверх цены договора;

— из иных условий договора или обстоятельств, предшествующих его заключению, следует, что налог не учтен в цене договора.

При таких обстоятельствах продавец (подрядчик, исполнитель) выставит покупателю (заказчику) счет-фактуру с суммой НДС, которую он рассчитает и предъявит сверх цены договора. То есть сумму, указанную в договоре, продавец (подрядчик, исполнитель) умножит на 18 или 10% — в зависимости от того, по какой ставке облагаются реализуемые товары, работы, услуги, передаваемые имущественные права (п. 1 ст. 168 НК РФ).

 

Например, согласно договору купли-продажи холодильника его стоимость составляет 23 600 руб. Сумма НДС в договоре не выделена. Условия об уплате НДС дополнительно к цене холодильника договор не содержит. Однако в нем указано, что налог не включен в стоимость холодильника (имеется отметка «без НДС»). Поскольку данная реализация облагается НДС по ставке 18%, продавец рассчитает налог по формуле:

23 600 руб. x 18% = 4248 руб.

При выставлении счета-фактуры продавец отразит в нем следующую информацию:

— стоимость холодильника без учета НДС — 23 600 руб.;

— сумма НДС — 4248 руб.;

— стоимость холодильника с учетом НДС — 27 848 руб.

 

Итак, общая рекомендация: решение вопроса о том, извлекать ли сумму НДС из цены договора или начислять налог сверх цены договора, зависит от условий договора и обстоятельств, предшествующих его заключению. В первую очередь необходимо проанализировать договор. Также рекомендуем четко формулировать условия о включении (невключении) суммы НДС в цену договора на стадии подготовки его проекта. Это позволит избежать в будущем недоразумений в отношениях с контрагентом и претензий проверяющих.

Отметим, что покупатели (заказчики) не всегда перечисляют НДС продавцам (подрядчикам, исполнителям), если по условиям договора цена не включает сумму НДС. В связи с этим нужно помнить, что неперечисление НДС покупателем (заказчиком) не влияет на обязанность продавца (подрядчика, исполнителя) уплатить налог в бюджет. Следовательно, в данном случае продавцу (подрядчику, исполнителю) придется уплатить налог из собственных средств.

Подчеркнем, что покупатель обязан перечислить поставщику НДС, даже если налог не предусмотрен в договоре или поставщик не выставил счет-фактуру. Дело в том, что налог предъявляется дополнительно к цене товара (работ, услуг) и покупатель должен оплатить его с учетом исчисленного налога (п. п. 1, 2 ст. 168 НК РФ). Значит, продавец может выставить покупателю дополнительный счет на сумму НДС, начисленную сверх цены договора, а при отказе покупателя уплатить данную сумму — взыскать ее в судебном порядке. Об этом говорит большинство судебных органов (п. 15 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51, Постановления ФАС Московского округа от 23.07.2012 N А40-68414/11-60-424, ФАС Волго-Вятского округа от 11.03.2012 N А43-7468/2011, ФАС Дальневосточного округа от 12.12.2011 N Ф03-6075/2011). Однако следует учитывать трехлетний срок исковой давности (Постановления Президиума ВАС РФ от 29.09.2010 N 7090/10, ФАС Северо-Западного округа от 10.08.2011 N А05-5565/2010, от 25.04.2011 N А05-6265/2010).

Исключением являются случаи, когда продавец вводит добросовестного покупателя в заблуждение, заявляя о применении освобождения, использование которого неправомерно, а впоследствии предъявляет НДС к уплате покупателю. В данной ситуации продавец сам должен нести обязанность по уплате налога. К такому выводу пришли судьи в Постановлении Президиума ВАС РФ от 14.06.2011 N 16970/10 в отношении выполнения работ по государственному контракту.

 

11.3. СРОК ДЛЯ ПРЕДЪЯВЛЕНИЯ НДС ПОКУПАТЕЛЮ

 

Срок для предъявления НДС связан со сроком выставления счета-фактуры. В счете-фактуре продавец выделяет сумму налога, что свидетельствует о предъявлении покупателю НДС.

Счет-фактура выставляется не позднее пяти календарных дней со дня наступления следующих событий:

— отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг);

— передачи имущественных прав;

— получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Такие требования закреплены в п. 3 ст. 168 НК РФ.

Если последний день срока выставления счета-фактуры является нерабочим, то счет-фактура должен быть составлен не позднее ближайшего следующего за ним рабочего дня (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее о сроке выставления счета-фактуры вы можете узнать в разд. 12.1.2 «В какие сроки нужно выставить (составить) счет-фактуру. Дата выставления счета-фактуры».

 

СИТУАЦИЯ: Как действовать покупателю, если цена договора указана без НДС или продавец не предъявил сумму налога

 

Если в договоре цена определена без НДС, покупателю нужно обратить на это внимание и выяснить причины у продавца. Возможно, что при выставлении счета-фактуры и расчетных документов продавец дополнительно к цене договора предъявит сумму налога.

Однако в некоторых случаях отсутствие НДС в договоре может быть обусловлено следующим:

— реализация данных товаров (работ, услуг) не облагается НДС (п. 2 ст. 146, ст. 149 НК РФ);

— поставщик применяет специальные налоговые режимы (УСН, ЕНВД, ЕСХН, патентную систему налогообложения) и не является плательщиком НДС (п. 3 ст. 346.1, п. п. 2, 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26, п. 11 ст. 346.43 НК РФ).

В таком случае рекомендуем запросить у контрагента, применяющего УСН, копию уведомления налогового органа о возможности применения УСН, а у продавца, применяющего ЕНВД, — письмо о применении ЕНВД по соответствующему виду деятельности.

Кроме того, в договоре можно указать, что поставщик применяет специальный налоговый режим, или предусмотреть условие о представлении подтверждающих этот факт документов.

 

Например, условие в договоре может быть сформулировано следующим образом:

«Цена товаров составляет 150 000 руб. (НДС не облагается в связи с применением поставщиком упрощенной системы налогообложения)»;

 

— поставщик применяет освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика согласно ст. 145 НК РФ.

В этом случае рекомендуем запросить у контрагента копию уведомления налогового органа об использовании права на освобождение от обязанностей плательщика НДС (п. 3 ст. 145 НК РФ).

Встречаются ситуации, когда продавец забыл указать налог в договоре или не выставил счет-фактуру. Серьезных негативных последствий для покупателя в отношениях с налоговыми органами эти обстоятельства не повлекут. Однако лучше заранее знать о том, что впоследствии к цене договора будет добавлена сумма НДС и покупатель, приобретая товары (работы, услуги), должен будет оплатить их с учетом исчисленного налога (п. п. 1, 2 ст. 168 НК РФ). Кроме того, до получения счета-фактуры от продавца покупатель не сможет принять «входной» НДС к вычету (п. 1 ст. 172 НК РФ).

В то же время некоторые суды в подобных случаях приходят к выводу, что согласованная сторонами цена договора уже содержит в себе НДС, поэтому покупатель не обязан уплачивать НДС сверх этой суммы (Постановление ФАС Московского округа от 28.07.2010 N КГ-А40/6536-10).

 

Таким образом, чтобы обезопасить себя от возможных споров с поставщиком, следует заранее получить необходимую информацию и согласовать условия договора.

 

11.4. НДС И СЧЕТА-ФАКТУРЫ ПРИ РОЗНИЧНОЙ ПРОДАЖЕ ТОВАРОВ (РЕАЛИЗАЦИИ РАБОТ, УСЛУГ) НАСЕЛЕНИЮ

 

Если вы продаете товары (работы, услуги) населению по розничным ценам (тарифам) за наличный расчет, то счет-фактуру выставлять не требуется. Необходимо лишь выдать покупателю чек ККТ или документ строгой отчетности. При этом в указанных документах сумма НДС не выделяется (п. п. 6, 7 ст. 168 НК РФ).

Тем не менее продавец исчисляет и уплачивает налог в общем порядке. Кроме того, в книге продаж он отражает показания контрольных лент ККТ, сведения о документах строгой отчетности, выставленных покупателям, либо суммарные данные документов строгой отчетности на основании описи, которая составлена по итогам продаж за календарный месяц (п. 13 Правил ведения книги продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

 

Примечание

О порядке ведения книги продаж читайте в разд. 12.5 «Книга продаж».

 

Если покупатель — физическое лицо оплачивает товар в безналичном порядке, продавец обязан оформить счет-фактуру. При этом нет оснований применять правила п. 7 ст. 168 НК РФ. Согласно разъяснениям Минфина России счет-фактура в этом случае может быть составлен в одном экземпляре. При отсутствии сведений о физическом лице в соответствующих строках счета-фактуры ставятся прочерки (см. Письмо Минфина России от 01.04.2014 N 03-07-09/14382).

В то же время в пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ предусмотрена возможность не составлять счета-фактуры по письменному согласию сторон сделки, если покупатель не является налогоплательщиком НДС (освобожден от обязанностей налогоплательщика). Учитывая приведенные положения, а также то, что физические лица не являются плательщиками НДС и к вычету его не принимают, ФНС России указала, что при оказании услуг по пассажирским перевозкам на основании оплаченного физическими лицами в безналичном порядке авиабилета, в котором сумма НДС выделена отдельной строкой, счета-фактуры авиакомпания может не составлять (Письмо от 21.05.2015 N ГД-4-3/8565 (п. 1)).

 

СИТУАЦИЯ: Какие последствия влечет за собой выделение НДС в кассовом чеке, выдаваемом розничному покупателю

 

Согласно п. 6 ст. 168 НК РФ в выдаваемых розничным покупателям расчетных документах сумма НДС не выделяется. Однако если продавец указал сумму налога в кассовом чеке, то никаких негативных последствий для него это не повлечет.

Если покупатель — физическое лицо, для него также не имеет значения, выделена сумма НДС в кассовом чеке или нет.

Иначе дело обстоит в том случае, если товары приобретает организация через подотчетное лицо. По мнению контролирующих органов, организация-покупатель не вправе принять к вычету сумму НДС на основании кассового чека. Это объясняется тем, что основанием для принятия НДС к вычету является счет-фактура, а не чек ККТ (п. 1 ст. 172 НК РФ). Такая точка зрения выражена, например, в Письмах Минфина России от 03.08.2010 N 03-07-11/335, от 15.06.2010 N 03-07-11/252, от 09.03.2010 N 03-07-11/51.

Однако арбитражные суды во главе с Президиумом ВАС РФ указывают, что вычет можно применить при отсутствии счета-фактуры, если есть кассовый чек с выделенной суммой НДС. Суды разъясняют, что счет-фактура не является единственным основанием для предоставления вычетов. При этом они ссылаются в том числе на Определение Конституционного Суда РФ от 02.10.2003 N 384-О. Данная позиция отражена в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 13.05.2008 N 17718/07, ФАС Центрального округа от 05.08.2010 N А64-3986/09, ФАС Западно-Сибирского округа от 20.07.2009 N Ф04-4134/2009(10406-А67-42), ФАС Северо-Западного округа от 22.04.2009 N А56-29646/2007 и др.

 

Правоприменительную практику по вопросу о том, правомерно ли применение вычета без счета-фактуры при приобретении товаров (работ, услуг) за наличный расчет у предприятия розничной торговли, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

 

Таким образом, если вы поставите к вычету НДС на основании чека ККТ, возможен спор с контролирующими органами.

Также отметим, что сумму НДС, не принятую к вычету, можно учесть в расходах по налогу на прибыль, в том числе в составе стоимости приобретенных товаров (работ, услуг). Однако это возможно только в случаях, предусмотренных п. п. 2, 5 ст. 170 НК РФ. Иначе отнести суммы «входного» налога на расходы не получится (п. 1 ст. 170 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее о том, как отнести «входной» НДС на расходы по налогу на прибыль, вы можете узнать в разд. 13.3 «Отнесение НДС на затраты».

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code