10.2.3. СРОКИ И ПОРЯДОК УПЛАТЫ НДС В БЮДЖЕТ НАЛОГОВЫМ АГЕНТОМ ПРИ ПОКУПКЕ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) У ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Сумму налога, которую вы удержали у иностранца, вы должны перечислить в бюджет по месту своего нахождения (п. 3 ст. 174 НК РФ).

 

Примечание

Перечень КБК для уплаты НДС налоговым агентом приведен в приложении 1 к гл. 14 «Порядок исчисления и уплаты НДС в бюджет».

С примером заполнения налоговым агентом платежного поручения на уплату (перечисление) НДС, удержанного у иностранной организации (нерезидента) при покупке товаров, вы можете ознакомиться в приложении 10 к настоящей главе.

Дополнительно о порядке оформления платежного поручения, а также об общих правилах уплаты налога в бюджет читайте в гл. 1 «Общие условия уплаты налогов и авансовых платежей организациями и индивидуальными предпринимателями» Практического пособия по уплате налогов. Взыскание недоимки, пеней, штрафов.

 

Если вы купили у иностранца товары, то удержанный НДС нужно перечислить в бюджет в те же сроки, которые установлены для уплаты НДС налогоплательщиками. То есть налог должен быть уплачен равными долями не позднее 25-го <1> числа каждого из трех месяцев, следующих за налоговым периодом, в котором совершена сделка (п. 1 ст. 174 НК РФ) <2>.

———————————

<1> Такие сроки уплаты НДС введены с 1 января 2015 г. (пп. «а» п. 7 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ). До 2015 г. НДС следовало уплачивать не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 174 НК РФ в редакции до 2015 г.).

<2> О том, что в рассматриваемой ситуации действуют общие сроки уплаты НДС, разъяснено, в частности, Письмом Минфина России от 01.11.2010 N 03-07-08/303 в период действия редакции ст. 174 НК РФ, предусматривающей уплату налога не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом. Данные разъяснения актуальны и сейчас.

 

Например, если сделка состоялась в сентябре, удержанный НДС нужно перечислить в бюджет равными долями не позднее 25 октября, 25 ноября, 25 декабря.

 

Особые сроки для перечисления удержанного НДС в бюджет установлены Налоговым кодексом РФ для тех случаев, когда у иностранца приобретаются работы или услуги.

В таких ситуациях сумму налога нужно перечислить в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранному лицу (абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ, Письмо Минфина России от 23.04.2010 N 03-07-08/128).

Поэтому обслуживающий вас банк не примет от вас поручение на перевод денег иностранцу, если одновременно вы не представите поручение на уплату НДС с вашего счета, на котором достаточно денежных средств (абз. 3 п. 4 ст. 174 НК РФ, Письмо Минфина России от 09.02.2012 N 03-07-08/33). Однако это не распространяется на случаи, когда приобретенные вами работы (услуги) налогом не облагаются (Письмо Минфина России от 22.08.2013 N 03-07-05/34399).

Таким образом, в банк вы должны представить два платежных поручения: одно — на перечисление денег иностранному контрагенту, а другое — на перечисление в бюджет суммы удержанного НДС.

В то же время, если вы уплатите налог раньше, чем перечислите вознаграждение иностранному лицу, это не будет нарушением (Письмо Минфина России от 13.05.2011 N 03-07-08/149).

Заметим, что если вы приобретаете у иностранной организации услуги, обязательство по оплате которых прекращается взаимозачетом, то правило, установленное абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ, не действует. Ведь денежные средства иностранному лицу вы не перечисляете. В данном случае НДС уплачивается так же, как в случае приобретения товаров у иностранных контрагентов. Иными словами, НДС должен быть уплачен равными долями не позднее 25-го числа <1> каждого из трех месяцев, следующих за налоговым периодом, в котором осуществлена сделка (п. 1 ст. 174 НК РФ) <2>.

———————————

<1> Такие сроки уплаты НДС введены с 1 января 2015 г. (пп. «а» п. 7 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ). До 2015 г. НДС следовало уплачивать не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 174 НК РФ в редакции до 2015 г.).

<2> О том, что в рассматриваемой ситуации действуют общие сроки уплаты НДС, разъяснено, в частности, Письмом Минфина России от 16.04.2010 N 03-07-08/116 в период действия редакции ст. 174 НК РФ, предусматривающей уплату налога не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом. Данные разъяснения актуальны и сейчас.

 

Остановимся вот на каком моменте. Если при перечислении налога в платежных поручениях вы неверно указали статус плательщика «01» — «налогоплательщик» вместо «02» — «налоговый агент», то налоговые органы могут посчитать, что вы не исполнили свою обязанность по перечислению НДС. Однако судебная практика в указанном случае стоит на защите налогоплательщика. Суды указывают, что НДС поступает в один бюджет независимо от того, налогоплательщиком или налоговым агентом является лицо, перечисляющее сумму налога. А реквизиты платежных поручений позволяют идентифицировать плательщика и назначение платежа (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 26.02.2008 N А05-9318/2007, ФАС Уральского округа от 27.10.2008 N Ф09-7844/08-С2).

 

Примечание

Если вы не удержали и (или) не перечислили (полностью или частично) НДС как налоговый агент, вас могут привлечь к ответственности. Подробнее о том, какие меры ответственности и в каких случаях они применяются к налоговым агентам, вы можете узнать в разд. 10.7 «Ответственность (штрафы) и пени за нарушение налоговым агентом своих обязанностей».

 

10.2.4. ПРИНЯТИЕ К ВЫЧЕТУ НДС НАЛОГОВЫМ АГЕНТОМ ПРИ ПОКУПКЕ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) У ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

 

Суммы налога, которые вы удержали из доходов иностранца и уплатили в бюджет, вы можете принять к вычету (п. 3 ст. 171 НК РФ, Письма Минфина России от 19.08.2013 N 03-07-13/1/33717, от 03.08.2010 N 03-07-08/220, от 24.03.2010 N 03-07-08/77).

 

Примечание

Вы вправе принять к вычету и тот НДС, который уплатили в бюджет за счет собственных средств, когда стоимость товаров (работ, услуг) в договоре с иностранным поставщиком была определена без налога (см. также Письмо Минфина России от 05.06.2013 N 03-03-06/2/20797).

 

Условия принятия НДС к вычету следующие:

1) вы состоите на учете в налоговых органах и являетесь плательщиком НДС (абз. 2 п. 3 ст. 171 НК РФ).

Следовательно, если вы применяете специальные налоговые режимы в виде УСН, ЕНВД, ЕСХН, патентной системы налогообложения или не платите НДС по ст. ст. 145, 145.1 НК РФ, то удержанный НДС к вычету принять вы не можете. «Входной» НДС в такой ситуации вы включаете в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 170 НК РФ);

2) у вас есть платежные документы, которые подтверждают то, что НДС был перечислен в бюджет (абз. 3 п. 3 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ);

3) товары (работы, услуги) приобретены у иностранного лица для их использования в деятельности, облагаемой НДС (абз. 3 п. 3 ст. 171 НК РФ);

4) у вас есть надлежаще оформленный счет-фактура, выписанный вами (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ);

5) приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).

Заявить к вычету НДС, уплаченный за иностранного поставщика (подрядчика, исполнителя), вы можете уже по итогам того периода, в котором уплатили налог в бюджет, при условии, что все прочие перечисленные выше условия в этом налоговом периоде также соблюдены (п. 3 ст. 171, ст. 172 НК РФ, Письма Минфина России от 23.10.2013 N 03-07-11/44418, от 13.01.2011 N 03-07-08/06).

 

Например, российская организация «Альфа» 15 марта приобрела у иностранной компании «Бета» товары на сумму 354 000 руб. Оплата за товар перечислена 17 марта. По итогам I квартала «Альфа» представила налоговую декларацию с отражением в ней суммы НДС к уплате в качестве налогового агента в размере 54 000 руб. (354 000 руб. x 18/118). Налог был перечислен в бюджет тремя равными платежами в размере 18 000 руб. в установленные сроки: 19 апреля, 18 мая и 20 июня. Следовательно, в декларации за II квартал организация «Альфа» вправе заявить к вычету уплаченные в бюджет суммы НДС.

 

В отношении работ и услуг такое правило означает, что в декларации за соответствующий налоговый период вы отразите одновременно:

— сумму налога, которую вы уплатили вместе с оплатой работ (услуг);

— сумму вычета по этой операции.

Дело в том, что НДС в бюджет в таких случаях вы перечисляете одновременно с оплатой работ (услуг) иностранному поставщику (абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ). Поэтому заявить вычеты можно в этом же периоде. Об этом говорит и Минфин России в Письмах от 29.11.2010 N 03-07-08/334, от 05.03.2010 N 03-07-08/61, от 15.07.2009 N 03-07-08/151, от 07.04.2008 N 03-07-08/84.

Данная позиция подтверждается также сложившейся арбитражной практикой (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 29.03.2011 N КА-А40/1994-11, от 21.10.2010 N КА-А40/12967-10, ФАС Северо-Кавказского округа от 09.08.2010 N А32-21695/2008-46/378-34/283-2010-11/1).

В то же время ФНС России полагает, что заявлять к вычету НДС, уплаченный налоговым агентом за иностранца, следует всегда в налоговом периоде, следующем за периодом уплаты НДС. И при этом неважно, что вы приобретали — товары или работы (услуги) (Письма от 07.09.2009 N 3-1-10/712@, от 07.06.2008 N 3-1-10/81@). Однако почему-то чиновники отмечают, что налоговые органы при вынесении решений по результатам проверок должны руководствоваться сложившейся арбитражной практикой (Письмо ФНС России от 14.09.2009 N 3-1-11/730). А последняя, как правило, признает правомерность отражения вычета в декларации того периода, в котором НДС был уплачен в бюджет.

 

Правоприменительную практику по вопросу о том, в каком периоде налоговый агент может воспользоваться вычетом в случае приобретения у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговых органах РФ, работ (услуг), местом реализации которых является территория РФ, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

 

Возможна ситуация, когда НДС удержан и уплачен при перечислении авансов в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Отметим, что по общему правилу покупатели вправе принять к вычету НДС с аванса (п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ). В то же время, по мнению контролирующих органов, данное право не распространяется на налоговых агентов. Обоснование этой позиции следующее: согласно указанной норме Налогового кодекса РФ к вычету можно принять ту сумму НДС, которую продавец предъявляет покупателю. Основанием для вычета служит выставленный продавцом счет-фактура. Однако налоговые агенты сами исчисляют НДС и выставляют себе счет-фактуру.

Поэтому суммы НДС с аванса, которые вы как налоговый агент уплатили в бюджет, подлежат вычету только после принятия на учет товаров (работ, услуг). При этом у вас в наличии обязательно должны быть соответствующие первичные документы и счета-фактуры на сумму предоплаты. Такие разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 21.06.2013 N 03-07-08/23545, а также в абз. 29 — 31 Письма ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@ (Решением ВАС РФ от 12.09.2013 N 10992/13 данные абзацы признаны соответствующими Налоговому кодексу РФ).

 

10.2.4.1. КАК НАЛОГОВОМУ АГЕНТУ ПРИНЯТЬ К ВЫЧЕТУ НДС ПРИ ПОКУПКЕ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) У ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ, ЕСЛИ НАЛОГ ПЕРЕЧИСЛЕН В БЮДЖЕТ ЗА СЧЕТ СОБСТВЕННЫХ СРЕДСТВ

 

Иногда на практике налогоплательщики заключают с иностранными партнерами контракты, в которых не предусмотрено удержание налога из средств, подлежащих перечислению иностранцу. В связи с этим иностранные контрагенты не соглашаются на условие о том, что фактически полученная ими оплата будет меньше указанной в договоре на сумму НДС. В таких ситуациях налоговые агенты предпочитают уплачивать налог сверх цены договора, т.е. за счет своих собственных средств.

 

Обратите внимание!

При уплате налога за счет собственных средств налоговый агент может быть оштрафован по ст. 123 НК РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) НДС.

Подробнее об ответственности налоговых агентов см. разд. 10.7 «Ответственность (штрафы) и пени за нарушение налоговым агентом своих обязанностей».

 

Можно ли в этом случае принять уплаченные суммы НДС к вычету?

По мнению Минфина России, право на вычет у вас сохраняется и в тех случаях, когда в контракте с иностранным лицом сумма налога не предусмотрена и вы ее уплачиваете самостоятельно. Ведь абз. 3 п. 3 ст. 171 НК РФ указывает лишь на то, что налог должен быть фактически уплачен. При этом не имеет значения, из каких именно средств: собственных или средств иностранца (Письмо Минфина России от 04.02.2010 N 03-07-08/32).

 

Примечание

Порядок и условия принятия к вычету НДС подробно описан в разд. 10.2.4 «Принятие к вычету НДС налоговым агентом при покупке товаров (работ, услуг) у иностранных организаций».

 

10.2.4.2. КАК НАЛОГОВОМУ АГЕНТУ ПРИНЯТЬ К ВЫЧЕТУ НДС, ЕСЛИ ОН ПОКУПАЕТ РАБОТЫ, УСЛУГИ У ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ ЧЕРЕЗ ПОСРЕДНИКА

 

На практике возможна ситуация, когда вы приобретаете работы или услуги у иностранной организации через посредника (например, агента).

Минфин России в Письмах от 04.04.2008 N 03-07-08/83, от 26.03.2008 N 03-07-08/69 разъясняет, что удержать и уплатить НДС с приобретаемых услуг, если местом их реализации признается РФ, должен ваш агент, поскольку он перечисляет оплату иностранцу. Ведь при приобретении работ и услуг налог должен быть уплачен в бюджет одновременно с перечислением оплаты контрагенту (абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ). При этом, если сумма НДС в контракте не предусмотрена, он должен самостоятельно увеличить стоимость услуг на сумму налога и уплатить его в бюджет за ваш счет.

Однако права на вычет уплаченных сумм НДС он не имеет, так как фактическим заказчиком услуги (покупателем) является принципал. Поэтому именно вы как принципал вправе заявить уплаченный агентом НДС к вычету.

 

Примечание

Подробнее об условиях принятия к вычету при приобретении работ, услуг через посредника вы можете узнать в гл. 28 «Сделки с посредниками (договоры комиссии, агентирования, поручения, транспортной экспедиции)».

 

Добавим, что, по нашему мнению, указанные разъяснения в равной степени применимы и для случаев приобретения работ у иностранца.

 

10.2.4.3. КАК ПРИНЯТЬ К ВЫЧЕТУ НДС, ЕСЛИ НАЛОГОВЫЙ АГЕНТ РАСТОРГАЕТ ДОГОВОР, ВОЗВРАЩАЕТ ТОВАРЫ, ОТКАЗЫВАЕТСЯ ОТ РАБОТ, УСЛУГ ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

 

Вы как налоговый агент вправе принимать к вычету сумму удержанного налога при возврате иностранцу товаров или отказе от товаров (работ, услуг) (абз. 1, 3 п. 5 ст. 171 НК РФ).

Сделать это можно при одновременном соблюдении следующих условий (п. 4 ст. 172 НК РФ):

— вы являетесь плательщиком НДС;

— в учете проведена корректировка в связи с возвратом;

— с момента возврата товара не прошло одного года.

 

Примечание

Об особенностях вычета НДС при возврате товаров или отказе от них читайте в гл. 26 «Возврат товаров».

 

Если же налоговый агент не является плательщиком НДС, то сумму налога в данной ситуации он учтет при исчислении налога на прибыль (налога, уплачиваемого в связи с применением УСН или ЕСХН) (п. 7 ст. 170 НК РФ).

Аналогичный порядок действует при возврате авансов в ситуации расторжения или изменения условий договора (абз. 2, 3 п. 5 ст. 171 НК РФ). Если же при расторжении договора возврата аванса не происходит, то НДС, уплаченный налоговым агентом, принять к вычету не получится (Письмо Минфина России от 23.03.2010 N 03-07-08/74).

Имейте в виду, что в случае возврата аванса, перечисленного вами иностранцу в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), для получения вычета вам достаточно отразить в книге покупок «авансовый» счет-фактуру, который ранее вы зарегистрировали в книге продаж (абз. 3 п. 22 Правил ведения книги покупок, утвержденных Постановлением N 1137).

 

10.2.4.4. КАК НАЛОГОВЫЙ АГЕНТ ПРИНИМАЛ НДС К ВЫЧЕТУ В 2008 Г. И РАНЕЕ ПРИ ПОКУПКЕ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) У ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

 

До 1 января 2009 г. основной проблемой налогового агента при принятии НДС к вычету являлась следующая: нужно ли было для получения вычета иметь счет-фактуру.

Дело в том, что Налоговый кодекс РФ не содержал норм, обязывающих налоговых агентов выставлять счета-фактуры.

Несмотря на это, контролирующие органы требовали от налоговых агентов представлять им счета-фактуры для обоснования вычета НДС, а в случае их отсутствия в вычете отказывали.

Они разъясняли, что счет-фактуру нужно выписывать в двух экземплярах, первый экземпляр регистрировать в книге продаж и хранить в журнале учета выставленных счетов-фактур, а второй экземпляр регистрировать в книге покупок в момент возникновения права на налоговый вычет и хранить в журнале учета полученных счетов-фактур.

При этом в графе 7 «Налоговая ставка» нужно было указывать расчетную ставку НДС (18/118 или 10/110), а в графе 9 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего с учетом налога» — стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом НДС. Такие разъяснения дал Минфин России в Письмах от 18.05.2007 N 03-07-08/121, от 11.05.2007 N 03-07-08/106.

Кроме того, в Письме от 28.02.2008 N 03-07-08/47 Минфин России разъяснил, что при перечислении денежных средств иностранным лицам нужно выписывать счета-фактуры с пометкой «за иностранное лицо», а в строке 6 «Покупатель» указывать наименование своей организации.

В то же время существует судебная практика, подтверждающая, что в период действия старой редакции п. 3 ст. 168 НК РФ налоговые агенты не обязаны были выставлять счет-фактуру для получения права на вычет (Постановление ФАС Московского округа от 18.03.2008 N КА-А40/1664-08).

 

10.2.5. ПОРЯДОК ЗАПОЛНЕНИЯ И ПРЕДСТАВЛЕНИЯ НАЛОГОВЫМ АГЕНТОМ ОТЧЕТНОСТИ (ДЕКЛАРАЦИИ) ПРИ ПОКУПКЕ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) У ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

 

Налоговые агенты сдают в налоговый орган декларацию в тот же срок, что установлен для налогоплательщиков. То есть не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 174 НК РФ) <1>.

———————————

<1> Такой срок подачи декларации введен с 1 января 2015 г. (пп. «в» п. 7 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ). До 2015 г. декларацию следовало подавать не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 174 НК РФ в редакции до 2015 г.).

 

Вам необходимо представить заполненный титульный лист и разд. 2 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента» декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденной Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@.

Раздел 2 декларации вы должны заполнить отдельно по каждому иностранному лицу. Если вам нужно заполнить данные по нескольким иностранным лицам, то указанный раздел декларации заполняется на нескольких страницах (п. 36 Порядка заполнения декларации).

Что касается налоговых вычетов, то отразить их в декларации вы вправе по итогам того периода, в котором уплатили налог в бюджет (п. 3 ст. 171, ст. 172 НК РФ). Для этого вам нужно заполнить строку 180 разд. 3 налоговой декларации.

 

Например, российская организация «Альфа» 13 марта приобрела у иностранной компании «Бета» товары на сумму 354 000 руб. Оплата за товар перечислена 16 марта. По итогам I квартала организация «Альфа» представила налоговую декларацию с отражением суммы НДС к уплате в качестве налогового агента в размере 54 000 руб. (354 000 руб. x 18/118). Налог был перечислен в бюджет тремя равными платежами в размере 18 000 руб. в установленные сроки: в апреле, мае и июне. Следовательно, в декларации за II квартал организация «Альфа» вправе заявить к вычету уплаченные в бюджет суммы НДС, отразив сумму налога в размере 54 000 руб. в соответствующей строке декларации по НДС.

 

Если вы покупаете у иностранца товары и услуги и одновременно с их оплатой перечисляете налог в бюджет, то уже по итогам этого периода вы вправе отразить в декларации сумму вычета по этой операции. Эта позиция подтверждается Минфином России (Письма от 15.07.2009 N 03-07-08/151, от 07.04.2008 N 03-07-08/84) и арбитражной практикой (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 06.04.2009 N А55-14630/2008, ФАС Северо-Кавказского округа от 11.06.2009 N А32-21695/2008-46/378).

Хотя ФНС России считает, что заявить вычет вы можете только в налоговом периоде, следующем за периодом уплаты НДС. И при этом неважно, что вы приобретали — товары или работы (услуги) (Письма ФНС России от 07.09.2009 N 3-1-10/712@, от 07.06.2008 N 3-1-10/81@). Однако одновременно чиновники отмечают, что налоговые органы при вынесении решений по результатам проверок должны руководствоваться сложившейся арбитражной практикой (Письмо ФНС России от 14.09.2009 N 3-1-11/730). А последняя, как правило, признает правомерность отражения вычета в декларации того периода, в котором НДС был уплачен в бюджет.

 

Отметим, что в случае непредставления декларации с данными по операциям, по которым вы платите НДС как налоговый агент, вас могут привлечь к ответственности.

 

Примечание

Подробнее о том, какие меры ответственности и в каких случаях применяются к налоговым агентам, см. разд. 10.7 «Ответственность (штрафы) и пени за нарушение налоговым агентом своих обязанностей».

 

10.3. УПЛАТА НДС НАЛОГОВЫМ АГЕНТОМ ПРИ ПОКУПКЕ И АРЕНДЕ ГОСУДАРСТВЕННОГО И МУНИЦИПАЛЬНОГО ИМУЩЕСТВА

 

  1. При аренде федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества вы будете признаны налоговым агентом только в случае, если арендодателем являются:

— орган государственной власти и управления, орган местного самоуправления.

Если арендодателем является казенное учреждение, то у арендатора обязанностей налогового агента не возникает. Ведь оказываемые этими учреждениями услуги (в том числе по аренде) не являются объектом налогообложения по НДС (пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ, Письма Минфина России от 24.03.2013 N 03-07-15/12713 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 21.04.2014 N ГД-4-3/7605), от 22.04.2013 N 03-07-14/13904);

— орган государственной власти и управления (или орган местного самоуправления) и балансодержатель данного имущества, не являющийся органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления. На практике в подобных случаях заключается трехсторонний договор между собственником имущества в лице органа государственной власти и управления или органа местного самоуправления (арендодателя), балансодержателем имущества (унитарным предприятием) и арендатором (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 21.10.2008 N Ф09-7682/08-С2, от 25.06.2008 N Ф09-4562/08-С2 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 26.11.2008 N ВАС-12243/08)).

 

Примечание

Налоговыми агентами в этом случае будут и те организации (предприниматели), которые применяют специальные налоговые режимы в виде ЕСХН, УСН, ЕНВД или патентную систему налогообложения (см., например, Письма Минфина России от 30.12.2011 N 03-07-14/133, от 05.10.2011 N 03-07-14/96, от 29.04.2010 N 03-07-14/30, от 13.05.2009 N 03-07-11/135).

 

Уплатить НДС за орган государственной власти или местного самоуправления вы должны даже в том случае, если арендную плату не перечисляете деньгами, а покрываете выполнением работ или оказанием услуг своему арендодателю (Письмо Минфина России от 16.04.2008 N 03-07-11/147).

Арендатор может передать государственное (муниципальное) имущество в субаренду. В этом случае он:

— остается налоговым агентом по основаниям, предусмотренным п. 3 ст. 161 НК РФ;

— признается налогоплательщиком при реализации услуг по предоставлению имущества в субаренду и должен исчислить НДС по этой операции (также Письмо Минфина России от 18.10.2012 N 03-07-11/436).

Если арендодателем является балансодержатель имущества, который не относится к органам государственной власти и управления, органам местного самоуправления или казенным учреждениям, то обязанностей налогового агента у вас не возникает.

В такой ситуации сумму арендной платы, включая НДС, вы перечисляете арендодателю-балансодержателю, который самостоятельно платит НДС в бюджет.

Такие разъяснения содержатся в письмах контролирующих органов (Письма Минфина России от 28.12.2012 N 03-07-14/121, от 23.07.2012 N 03-07-15/87, от 10.05.2012 N 03-07-11/140, от 27.03.2012 N 03-07-11/86, от 23.08.2010 N 03-07-11/360, от 28.07.2010 N 03-07-11/314, от 23.06.2010 N 03-07-11/266, УФНС России по г. Москве от 21.03.2007 N 19-11/25313).

К этому же выводу пришел Конституционный Суд РФ в Определении от 02.10.2003 N 384-О. Арбитражные суды придерживаются аналогичного мнения (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 11.03.2012 N А43-7468/2011, ФАС Московского округа от 20.08.2010 N КА-А40/9354-10-П-2, ФАС Северо-Западного округа от 15.07.2010 N А56-54098/2009).

Балансодержатель уплачивает НДС самостоятельно и в том случае, если предоставляет имущество в аренду на безвозмездной основе (Письмо Минфина России от 26.04.2010 N 03-07-11/147).

Отметим, что не могут быть объектами аренды отдельные конструктивные элементы здания, такие как крыша или стены, поскольку они не являются самостоятельными объектами недвижимости (п. 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66). Поэтому при предоставлении (передаче) в пользование таких частей государственных (муниципальных) объектов недвижимости (например, места на крыше для установки оборудования или фрагмента стены для размещения рекламы) правила п. 3 ст. 161 НК РФ не применяются. НДС при реализации данных услуг уплачивают органы государственной власти или органы местного самоуправления (Письмо Минфина России от 22.10.2012 N 03-07-11/442).

  1. При покупке (получении) государственного или муниципального имущества вы будете налоговым агентом только при одновременном соблюдении следующих условий (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ):

1) продавцом (передающей стороной) является орган государственной власти или орган местного самоуправления;

2) имущество составляет казну Российской Федерации либо соответствующего субъекта Российской Федерации (муниципального образования), т.е. не закреплено на праве хозяйственного ведения или оперативного управления за конкретным государственным или муниципальным учреждением (предприятием).

Таким образом, если у имущества есть балансодержатель (конкретное предприятие или учреждение), то независимо от того, кто выступает на стороне продавца (передающей стороны) в договоре (балансодержатель или орган государственной власти (местного самоуправления)), обязанностей налогового агента у вас не возникнет;

3) данная операция, признается объектом налогообложения по НДС согласно п. п. 1, 2 ст. 146 НК РФ.

 

Например, не признается объектом налогообложения по НДС реализация земельных участков (пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ). Поэтому, если вы приобретаете земельный участок, находящийся в государственной казне, обязанностей налогового агента у вас не возникает.

 

Примечание

О том, какие операции не облагаются НДС, вы можете узнать в разд. 3.5 «Операции, которые не признаются объектом налогообложения»;

 

4) вы являетесь юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем (см., например, Письма Минфина России от 02.08.2010 N 03-07-14/55, от 14.12.2009 N 03-07-14/114).

На физических лиц, не занимающихся предпринимательской деятельностью, обязанности налоговых агентов не возлагаются. В этом случае НДС в бюджет уплачивают продавцы указанного имущества. С этим соглашаются и официальные органы (Письма Минфина России от 08.11.2012 N 03-07-14/107, от 27.07.2012 N 03-07-11/198, от 14.05.2012 N 03-07-11/142, ФНС России от 13.07.2009 N ШС-22-3/562@), и суды (Постановления Президиума ВАС РФ от 08.04.2014 N 17383/13, от 17.04.2012 N 16055/11). Хотя следует отметить, что ранее, до принятия Постановления Президиума ВАС РФ от 17.04.2012 N 16055/11, в некоторых случаях суды приходили к выводу о том, что в подобной ситуации уплачивать в бюджет НДС не должен и продавец.

 

Иногда на практике возникает вопрос: как поступить в ситуации, когда вы арендуете земельный участок государственных (муниципальных) органов? Согласно пп. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ арендная плата за пользование земельным участком НДС не облагается.

В этом случае вы признаетесь налоговым агентом (п. 3 ст. 161 НК РФ). Однако удерживать НДС из суммы арендной платы и перечислять его в бюджет вам не придется.

Полагаем, что заполнять счет-фактуру по рассматриваемой операции также не нужно. Глава 21 НК РФ, и в частности п. 5 ст. 168 НК РФ, такого требования в настоящее время не содержат. При этом в абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ установлено, что налоговые агенты составляют счета-фактуры при исчислении НДС. Положения о том, что счет-фактуру нужно составить по операции, в отношении которой налоговый агент налог не исчисляет, в нем отсутствуют.

 

Примечание

О случаях, когда счет-фактура не составляется, см. также разд. 12.1.1.1 «В каких случаях счет-фактура не составляется».

 

Вместе с тем вы должны отразить рассматриваемую операцию в разд. 7 декларации по НДС (п. 44 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@).

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code