ГЛАВА 3. ОБЪЕКТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Обязанность заплатить налог возникает только тогда, когда есть объект налогообложения. Если объекта нет, то нет и оснований для уплаты налога.

Перечень операций, которые являются объектами налогообложения по НДС, приведен в ст. 146 НК РФ.

К таким операциям относятся следующие.

  1. Реализация товаров (работ, услуг) и передача имущественных прав на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Определения понятий «товары», «работы», «услуги» и «реализация товаров (работ, услуг)» приведены в п. п. 3 — 5 ст. 38 и п. 1 ст. 39 НК РФ.

В то же время Пленум ВАС РФ указал на необходимость применения определений данных понятий в случае, если иное их содержание не предусмотрено гл. 21 НК РФ. При этом судьи обратили внимание на то, что ст. 148 НК РФ исходит из более широкого понятия услуг, включая в них аренду, передачу и предоставление патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав и т.д. (п. 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).

  1. Передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
  2. Выполнение СМР для собственного потребления (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).
  3. Ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (искусственные острова, установки, сооружения) (п. 2 ст. 11, пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Далее рассмотрим подробнее операции, которые признаются объектом налогообложения по НДС.

 

3.1. РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) И ИМУЩЕСТВЕННЫХ ПРАВ

 

По общему правилу реализация — это (п. 1 ст. 39 НК РФ):

— передача на возмездной основе права собственности на товар;

— передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица;

— возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

 

Примечание

Если при передаче имущества переход права собственности не происходит, то реализации не возникает (п. 1 ст. 39 НК РФ). Например, не является реализацией передача имущества по договору доверительного управления (п. 1 ст. 1012 ГК РФ, Письмо ФНС России от 03.05.2012 N ЕД-4-3/7383@).

 

Для целей налогообложения НДС все указанные выше операции признаются реализацией и тогда, когда осуществлены безвозмездно (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

 

Например, организация «Альфа» купила и передала подарки сотрудникам к Новому году. Несмотря на то что передача подарков осуществляется безвозмездно, она признается реализацией и облагается НДС (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому при выдаче подарков организация произвела исчисление налога по соответствующей ставке и впоследствии уплатила его в бюджет.

 

Кроме того, реализацией признается продажа предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

 

Например, по договору поставки организация «Альфа» должна оплатить продукцию организации «Бета» денежными средствами. Однако на дату расчетов свободных денежных средств у организации «Альфа» не оказалось. Поэтому стороны договора заключили соглашение о предоставлении отступного (ст. 409 ГК РФ). По условиям этого соглашения организация «Альфа» должна передать в счет оплаты продукции основное средство. Такая передача ОС признается реализацией для организации «Альфа» и облагается НДС на общих основаниях (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

 

Также считается реализацией передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее о порядке исчисления и уплаты налога при передаче имущественных прав вы можете узнать в гл. 20 «Передача имущественных прав».

 

На практике покупатель может осуществлять оплату в натуральной форме — путем передачи продукции или имущественных прав, выполнения работ, оказания услуг. Такая передача (выполнение работ, оказание услуг) признается реализацией и облагается НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 19.07.2012 N 03-07-11/135).

 

Примечание

Подробнее об этом читайте в гл. 25 «Обмен товарами (работами, услугами)».

 

Отметим, что объект налогообложения по НДС возникает также при заимствовании материальных ценностей из государственного резерва. Такое заимствование представляет собой выпуск материальных ценностей из государственного резерва на определенных условиях с последующим возвратом в государственный резерв равного количества аналогичных материальных ценностей (ст. 2 Федерального закона от 29.12.1994 N 79-ФЗ «О государственном материальном резерве»). В данном случае операции по выпуску материальных ценностей из государственного резерва являются реализацией указанных ценностей их получателю (см. дополнительно Письмо Минфина России от 08.06.2011 N 03-07-11/160). Кроме того, реализацией является и возврат рассматриваемых ценностей в государственный резерв. На это обращает внимание и Минфин России (Письмо от 05.10.2010 N 03-07-11/388).

Аналогичная ситуация возникает при освежении запасов государственного резерва, замене и разбронировании материальных ценностей государственного резерва (ст. 2 Закона N 79-ФЗ, Письма Минфина России от 27.07.2012 N 03-03-06/4/81, от 16.02.2012 N 03-07-11/48, от 17.10.2011 N 03-07-11/270, от 08.06.2011 N 03-07-11/160, от 20.12.2010 N 03-07-07/79, Постановление Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 N 7141/12).

При получении ценностей, выпущенных из государственного резерва, обязанность по исчислению налога возникает у налогового агента — получателя имущества (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее об особенностях исчисления и уплаты НДС налоговыми агентами по операциям, связанным с получением материальных ценностей из государственного резерва, вы можете узнать в разд. 10.3.1 «Как налоговому агенту рассчитать налоговую базу и определить ставку НДС при покупке и аренде государственного и муниципального имущества».

 

Доказательством осуществления реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав являются документы, которые свидетельствуют о совершении хозяйственных операций, т.е. договоры, акты, счета, платежные документы. При этом, по мнению ФАС Восточно-Сибирского округа, счет-фактура к числу таких документов не относится (Постановление от 26.02.2009 N А19-6750/08-57-Ф02-150/09).

Поэтому, на наш взгляд, налоговые органы не вправе на основании какого-либо отдельного документа признать факт совершения операций по реализации. Например, зачастую при расчете суммы НДС налоговики для определения размера выручки за основу берут только банковские выписки о движении денежных средств по расчетному счету. Однако наличие только одного этого документа не подтверждает реализацию товаров (работ, услуг). На это указывают большинство арбитражных судов. В то же время имеются решения с противоположными выводами.

 

Правоприменительную практику по вопросу о том, является ли основанием для доначисления НДС наличие сведений в выписке банка о поступлении денежных средств на расчетный счет налогоплательщика, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

 

В заключение отметим, что некоторые операции не признаются реализацией на основании п. 3 ст. 39 НК РФ и не облагаются НДС (пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее о них можете узнать в разд. 3.5 «Операции, которые не признаются объектом налогообложения».

 

Облагается ли НДС выдача (реализация) сотрудникам трудовых книжек и вкладышей в них?

 

По мнению официальных органов, передача работодателем (в том числе казенным учреждением, органом государственной власти, органом местного самоуправления) трудовых книжек (вкладышей в них) работникам является объектом налогообложения по НДС (Письма Минфина России от 16.08.2013 N 03-03-05/33508 (п. 6), ФНС России от 23.06.2015 N ГД-4-3/10833@).

В качестве аргументации Минфин России указал следующее. Из анализа Правил ведения и хранения трудовых книжек, изготовления бланков трудовой книжки и обеспечения ими работодателей (утв. Постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 N 225) следует, что владельцем трудовой книжки и вкладышей в нее является работник. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров на территории РФ является объектом налогообложения по НДС. При этом реализацией признается, в частности, передача права собственности на товары (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Отметим, что выводы чиновников применимы в отношении как возмездной (в том числе по стоимости их приобретения), так и безвозмездной передачи сотрудникам трудовых книжек (вкладышей в них). Ведь в целях НДС безвозмездная передача товаров также признается реализацией (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

 

Правоприменительную практику по вопросу о том, облагается ли НДС передача (безвозмездно или за плату) трудовых книжек (вкладышей в них) работникам, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

 

Таким образом, передача (реализация) безвозмездно или за плату работодателем (в том числе казенным учреждением, органом государственной власти, органом местного самоуправления) трудовых книжек (вкладышей в них) своим работникам является объектом налогообложения по НДС.

 

3.2. ПЕРЕДАЧА ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) ДЛЯ СОБСТВЕННЫХ НУЖД

 

Передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд облагается НДС только в том случае, когда расходы на приобретение этих товаров (работ, услуг) не уменьшают налогооблагаемую прибыль (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Напомним, что уменьшают прибыль те расходы, которые (п. 1 ст. 252 НК РФ):

а) обоснованны (экономически оправданны);

б) документально подтверждены;

в) произведены для деятельности, направленной на получение дохода;

г) не относятся к расходам, перечисленным в ст. 270 НК РФ.

Если затраты на производство (приобретение) товаров (работ, услуг) соответствуют этим требованиям, то при передаче соответствующих товаров (работ, услуг) для собственных нужд объекта налогообложения по НДС у налогоплательщика не возникает (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом не имеет значения, являются такие расходы прямыми или косвенными, в том числе расходами на производство, не давшее продукции, вспомогательное производство (пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ). Объект налогообложения по НДС отсутствует даже в том случае, если налогоплательщик имел право учесть свои затраты в составе расходов по налогу на прибыль, но этого не сделал. Это разъяснил Президиум ВАС РФ (Постановление от 19.06.2012 N 75/12).

 

Правоприменительную практику по вопросу о том, возникает ли объект обложения НДС при передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд, если ошибочно не использовано право на отнесение затрат в состав расходов, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

 

Кроме того, объект налогообложения по НДС возникает, если происходит передача приобретенного для собственных нужд имущества (например, чайника) структурным подразделениям. Такую позицию высказали чиновники (Письмо Минфина России от 16.06.2005 N 03-04-11/132).

 

ПРИМЕР

передачи товаров (работ, услуг) для собственных нужд

 

Ситуация 1

 

Организация «Альфа» приобрела несколько кофеварок и передала их в структурные подразделения для использования работниками.

 

Решение

 

Затраты на приобретение кофеварок не уменьшают налогооблагаемую прибыль, поскольку не соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ.

Следовательно, организация при передаче кофеварок для собственных нужд должна начислить к уплате в бюджет НДС.

 

Ситуация 2

 

Организация «Альфа» собственными силами провела косметический ремонт офисных помещений.

 

Решение

 

Расходы на ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии для целей налогообложения прибыли относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ). Такие расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Следовательно, в данном случае выполнение ремонтных работ для собственных нужд НДС не облагается.

 

Примечание

Подробнее с порядком исчисления и уплаты НДС при передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд вы можете ознакомиться в гл. 18 «Передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд».

 

3.3. ВЫПОЛНЕНИЕ СМР ДЛЯ СОБСТВЕННОГО ПОТРЕБЛЕНИЯ

 

К строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления (хозяйственным способом), относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, а также работы, выполненные подрядными организациями по собственному строительству (п. 1 ст. 11 НК РФ, п. 19 Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденных Приказом Росстата от 28.10.2013 N 428 (далее — Указания по заполнению форм федерального статистического наблюдения)).

Иными словами, СМР для собственного потребления — это работы капитального характера, которые выполняет налогоплательщик самостоятельно для себя. Поэтому если строительно-монтажные работы для вас выполняют исключительно подрядные организации, то объекта налогообложения у вас не возникает (см. также Письмо Минфина России от 09.09.2010 N 03-07-10/12).

 

Примечание

Подробнее о порядке исчисления и уплаты НДС при выполнении СМР для собственного потребления вы можете узнать в гл. 19 «Выполнение СМР для собственного потребления».

 

3.4. ВВОЗ ТОВАРОВ НА ТЕРРИТОРИЮ РФ

 

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 4 ТК ТС ввоз товаров на таможенную территорию таможенного союза — это совершение действий, связанных с пересечением таможенной границы, в результате которых товары прибыли на таможенную территорию таможенного союза, до их выпуска таможенными органами. При этом территория РФ является частью единой таможенной территории таможенного союза (п. 1 ст. 2 ТК ТС).

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code