Обзор разъяснений ФНС России и Минфина России

В данном номере журнала мы продолжим изучение разъяснений Минфина России и ФНС России по проблемам налогообложения. При этом отметим, что у налогоплательщиков не уменьшился поток вопросов по порядку применения гл. 33 НК РФ о торговом сборе. В связи с этим разъясняющие органы уделили немало внимания рассмотрению вопросов, связанных с введением нового налога. Также обратим внимание на появление разъяснений, связанных с принятием законодательных актов, которыми были внесены изменения в порядок налогообложения акцизов. Кроме того, отметим, что ФНС России выпустила несколько писем, в которых привела обзоры судебных актов, вынесенных Конституционным и Верховным Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 г. и первое полугодие 2015 г.

 

Разъяснения ФНС России

 

ФНС России о наличии в документах оттиска печати ООО и АО

 

До недавнего времени каждое хозяйственное общество должно было иметь круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование на русском языке и указание на место нахождения общества.

Однако в связи с развитием современной техники и технологий стало ясно, что наличие на документах печати организации не давало гарантию их подлинности. Более того, контрагенты и государственные органы зачастую обращали внимание лишь на наличие печати организации на документе, не изучая детально подпись руководителя или иного представителя юридического лица.

Поскольку, по мнению законодателей, институт «круглой печати» в современном обществе стал рудиментарным, возникла необходимость заменить его более актуальными способами идентификации (например, электронной подписью, специальными бланками компаний, голографическими печатями и т.п.), используемыми на добровольной основе. Тем более, по их мнению, такое нововведение актуально при растущем использовании электронной подписи в деловом документообороте, а также при взаимодействии с государственными органами.

В связи с вышеизложенным Федеральным законом от 06.04.2015 N 82-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части отмены обязательности печати хозяйственных обществ» (далее — Закон N 82-ФЗ) были внесены изменения в Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах». Ими было установлено, что ООО и АО вправе, но не обязаны иметь печать.

В связи с вступлением в силу Закона N 82-ФЗ ФНС России выпустила Письмо от 05.08.2015 N БС-4-17/13706@ «О наличии в документах печати общества с ограниченной ответственностью и акционерного общества».

В нем она сообщила, что до внесения соответствующих изменений в приказы ФНС России документы, представляемые (направляемые) в налоговые органы, должны приниматься вне зависимости от наличия (отсутствия) печати в них.

 

Обзор судебных актов КС РФ

за 2014 год — I полугодие 2015 года

по вопросам налогообложения

 

ФНС России Письмом от 17.07.2015 N СА-4-7/12690@ направила Обзор судебных актов, вынесенных Конституционным Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года.

Обратим внимание на нижеследующие выводы, к которым пришел Конституционный Суд РФ, рассматривая проблемы налогообложения:

  1. Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСН, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном для плательщиков НДС (Определение Конституционного Суда РФ от 22.01.2014 N 62-О).
  2. Положения п. 2 ст. 275 НК РФ, который предоставляет право налоговому агенту при выплате дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщиков — получателей дивидендов, вычесть сумму дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, распространяются лишь на один налоговый период — непосредственно предшествующий налоговому периоду, в котором принято решение о распределении дивидендов. При этом неучет этих дивидендов в составе налоговой базы периода их получения является лишь дополнительным, а не основным условием (Определение Конституционного Суда РФ от 05.03.2014 N 590-О).
  3. Нарушение налоговым органом срока направления требования об уплате налога, предусмотренного п. 1 ст. 70 НК РФ, не влечет автоматического нарушения последующей процедуры взыскания соответствующего налога с налогоплательщика (Определение Конституционного Суда РФ от 22.04.2014 N 822-О).
  4. Возмещение налогоплательщику сумм НДС за пределами 3-летнего срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ, возможно при наличии объективных препятствий, не позволивших ему осуществить возмещение в указанный срок (Определение Конституционного Суда РФ от 22.01.2014 N 63-О).
  5. Положения НК РФ не должны пониматься в правоприменительной практике как допускающие признание лица, которое не является плательщиком НДС и не выставляет покупателям счета-фактуры с выделенной в них суммой НДС, обязанным уплатить этот налог в бюджет только на том основании, что такое лицо, полагая необходимым использование общей системы налогообложения, указывало его в своей налоговой декларации, исчисляя при розничной реализации товаров (работ, услуг) сумму налога расчетным путем (Постановление Конституционного Суда РФ от 03.06.2014 N 17-П).
  6. Государственная кадастровая оценка земель не лишена экономических оснований, и установление кадастровой стоимости, равной рыночной, не опровергает предполагаемую достоверность ранее установленных результатов кадастровой оценки.

Для целей налогообложения имеется преимущество в применении кадастровой стоимости земельного участка, равной рыночной стоимости, перед кадастровой стоимостью земельных участков, установленной по результатам государственной кадастровой оценки земель. Однако при этом Конституционный Суд Российской Федерации, ссылаясь в том числе на положения Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», указал, что государственная кадастровая оценка земель не лишена экономических оснований и установление кадастровой стоимости, равной рыночной, не опровергает предполагаемую достоверность ранее установленных результатов кадастровой оценки (Определения Конституционного Суда РФ от 03.07.2014 N 1555-О и от 23.10.2014 N 2342-О).

  1. Положения п. п. 2 — 4 ст. 269 НК РФ следует рассматривать как меру противодействия злоупотреблениям в налоговых правоотношениях, которые не нарушают принцип равенства налогоплательщиков.

Выделяя категорию налогоплательщиков, подпадающих под специальные правила п. п. 2 — 4 ст. 269 НК РФ, законодатель установил признаки, характеризующие данных лиц как субъектов налогообложения. Наряду с указанием на наличие иностранного элемента в виде прямого и/или косвенного участия иностранного капитала, федеральный законодатель, как следует из указанных законоположений, исходит из того, что между сторонами долгового обязательства существует особая взаимосвязь, характеризующаяся свойством зависимости. Именно наличие этой особой взаимосвязи, выражающейся в том числе через свойство аффилированности, позволяет законодателю в полном соответствии с конституционным принципом равенства налогового бремени устанавливать для налогоплательщиков, имеющих контролируемую задолженность, особые условия отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам по налогу на прибыль организаций (Определения Конституционного Суда РФ от 17.07.2014 N 1578-О, от 17.07.2014 N 1579-О и от 24.03.2015 N 695-О).

  1. При разрешении вопроса об обоснованности установления налоговым органом рыночной цены товаров (работ, услуг) для целей налогообложения суд не связан правилами, обязательными для налоговых органов, закрепленными в ст. 40 НК РФ (Определение Конституционного Суда РФ от 18.09.2014 N 1822-О).
  2. Положения НК РФ связывают предоставление налогового вычета по НДФЛ, предусмотренного ст. 220 НК РФ, не только с фактом расходов, но и с приобретением жилья, а это условие равным образом относится к документальному оформлению как права собственности на готовую квартиру, так и оснований к установлению (регистрации) права собственности на квартиру в строящемся доме, в том числе подписанию акта приема-передачи квартиры (Определение Конституционного Суда РФ от 25.09.2014 N 2014-О).
  3. Сумма предоставленной налогоплательщику премии фактически уменьшает для него стоимость поставленных товаров, что должно учитываться при определении размера вычета по НДС (Определение Конституционного Суда РФ от 23.10.2014 N 2320-О).
  4. Положения НК РФ позволяют взыскивать с физического лица, не зарегистрированного в установленном порядке в качестве индивидуального предпринимателя, но осуществляющего предпринимательскую деятельность, суммы неуплаченных налогов, подлежащих им к уплате в качестве индивидуального предпринимателя (Определение Конституционного Суда РФ от 23.10.2014 N 2298-О).
  5. Сумма налога, излишне удержанная налоговым агентом, подлежит возврату не в общем порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ, а в ином порядке — налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика (Определение Конституционного Суда РФ от 17.02.2015 N 262-О).
  6. Если лицо, на которое зарегистрировано транспортное средство, передает его в пользование другому лицу, то это не освобождает его от уплаты транспортного налога, поскольку данные транспортные средства остались зарегистрированными на него в органах ГИБДД, даже если фактический пользователь транспортных средств уже уплатил транспортный налог (Определение Конституционного Суда РФ от 24.03.2015 N 541-О).
  7. Если акт ФНС России обладает свойствами, позволяющими применять его в качестве обязывающего предписания общего характера, то его облечение в форму разъяснения само по себе не может служить достаточным основанием для признания недопустимости его проверки на соответствие федеральному закону (Постановление Конституционного Суда РФ от 31.03.2015 N 6-П).

 

Обзор судебных актов ВС РФ

за 2014 год — I полугодие 2015 года

по вопросам налогообложения

 

Письмом ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@ был направлен Обзор судебных актов, вынесенных Верховным Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года.

В нем приведены выводы Верховного Суда РФ по вопросам:

  1. Применения НДФЛ.

 

Обратите внимание! В рамках применения НДФЛ указан вывод Верховного Суда РФ о том, что неустойка является доходом для целей исчисления НДФЛ (Определение Верховного Суда РФ от 22.12.2014 N 306-КГ14-2867).

 

  1. Применения налога на прибыль организаций. В данном случае приведены выводы о том, что:

а) при определении реальных расходов, понесенных налогоплательщиком по приобретенным им товарам, ввезенным на таможенную территорию Таможенного союза, возможно использовать стоимость товара, указанную в ГТД (Определение Верховного Суда РФ от 19.09.2014 N 305-КГ14-1976);

б) если в течение установленного в подарочной карте срока она не была предъявлена физическим лицом обществу в целях получения соответствующего товара, сумма предварительной оплаты, полученная продавцом, для целей налогообложения прибыли является безвозмездно полученным имуществом и учитывается в целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ (Определение Верховного Суда РФ от 25.12.2014 по делу N 305-КГ14-1498, А40-65470/2013);

в) акты сверки, которыми подтверждается наличие спорной задолженности между налогоплательщиком и его контрагентами, не только доказывают наличие спорной задолженности, но и являются обстоятельством, свидетельствующим о перерыве срока исковой давности (Определение Верховного Суда РФ от 17.09.2014 N 306-КГ14-1683);

г) налогоплательщик имеет право учесть в составе расходов стоимость приобретенных в период применения им УСН товаров, если они были им реализованы в дальнейшем уже при применении общей системы налогообложения (Определение ВС РФ от 06.03.2015 N 306-КГ15-289);

д) сумма НДС, в возмещении которой было отказано по причине пропуска трехлетнего срока на заявление соответствующего вычета, не может быть списана в состав расходов в виде затрат, понесенных при осуществлении деятельности, направленной на получение прибыли (Определение Верховного Суда РФ от 24.03.2015 N 305-КГ15-1055).

  1. Порядка начисления пени. Верховным Судом РФ сделаны выводы о том, что:

а) при подаче налогоплательщиком второй уточненной налоговой декларации, где сумма налога указана к уменьшению, пени, начисленные в связи с подачей им первой уточненной налоговой декларации за этот же налоговый период, где сумма налога была указана к увеличению, подлежат возврату (Определение Верховного Суда РФ от 23.10.2014 N 305-КГ14-2599);

б) суммы НДС, восстановленные к уплате по результатам выездной налоговой проверки, ранее незаконно возмещенные инспекцией, являются недоимкой, на которую следует начислять пени, предусмотренные ст. 75 НК РФ (Определение Верховного Суда РФ от 25.09.2014 по делу N 305-ЭС14-1234).

  1. Применения НДС. В данном случае приведены выводы о том, что:

а) для отказа от налоговой льготы в виде освобождения от обложения НДС операций, поименованных в п. 3 ст. 149 НК РФ, налогоплательщик обязан представить соответствующее заявление в налоговый орган по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование (Определение Верховного Суда РФ от 29.09.2014 N 305-КГ14-1990);

б) при изменении предоставленной премией (скидкой) стоимости приобретенного товара сумма налоговых вычетов также подлежит корректировке (Определение ВС РФ от 10.11.2014 N 305-КГ14-3243);

в) если условиями договоров не предусмотрено изменение цены поставленных товаров в результате выплаты поставщиками премий за достижение обществом определенных объемов закупок, то это не влечет обязанности покупателя произвести корректировку налоговой базы по НДС путем уменьшения ранее принятого к вычету налога на добавленную стоимость (Определение ВС РФ от 17.02.2015 N 304-КГ14-3095);

г) сумма страхового возмещения, в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ, подлежит включению в состав налоговой базы по НДС (Определение ВС РФ от 11.11.2014 N 305-КГ14-3516);

д) если налогоплательщиком до признания сделки недействительной были получены налоговые вычеты по приобретенному имуществу, то исполнение решения суда в части возврата имущества влечет обязанность по восстановлению сумм НДС (Определение Верховного Суда РФ от 09.10.2014 N 309-КГ14-2300);

е) налоговая ставка, в том числе нулевая, по НДС является обязательным элементом налогообложения, и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения (Определение Верховного Суда РФ от 20.02.2015 N 302-КГ14-8990);

ж) возмещение одним лицом другому суммы уплаченного НДС по гражданско-правовому договору не влияет на обязанности участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах (Определение Верховного Суда РФ от 12.12.2014 N 305-ЭС14-5077);

з) при постановке иностранной компании на налоговый учет в Российской Федерации она не имеет право заявить налоговый вычет на сумму НДС, удержанную и перечисленную в бюджет ранее (до постановки указанной компании на налоговый учет в Российской Федерации) российским контрагентом с полученного аванса по договору (Определение Верховного Суда РФ от 28.11.2014 N 303-КГ14-4569);

и) налогоплательщик имеет право вернуть из бюджета сумму НДС, уплаченную с аванса по договору поставки, если указанный договор поставки был новирован в договор по предоставлению займа (Определение Верховного Суда РФ от 19.03.2015 по делу N 310-КГ14-5185, А48-3437/2013).

  1. Применения налога на имущество организаций. В данном случае Верховный Суд РФ пришел к выводу о том, что при исчислении срока полезного использования объектов (для целей исчисления налога на имущество организаций), приобретенных по договору финансовой аренды, налогоплательщик имеет право руководствоваться сроком действия указанного договора (Определение Верховного Суда РФ от 25.09.2014 N 305-КГ14-1477).
  2. Привлечения к налоговой ответственности. Верховный Суд РФ указал, что положения ст. ст. 82, 93, 93.1 и 89 НК РФ не содержат оснований для ограничения истребования документов только первым контрагентом проверяемого налогоплательщика и запрета на истребование документов по цепочке сделок, связанных с первичной сделкой, у последующих организаций (контрагентов второго, третьего и последующего звена) (Определение Верховного Суда РФ от 17.09.2014 N 306-КГ14-1989).
  3. Получения необоснованной налоговой выгоды. Верховный Суд РФ приходит к выводам о том, что:

а) рассматривая вопросы о реальности хозяйственных взаимоотношений между налогоплательщиком и его контрагентом, арбитражные суды должны оценивать все доводы налогового органа в совокупности и взаимосвязи, а не по отдельности (Определение Верховного Суда РФ от 03.02.2015 по делу N 309-КГ14-2191, А07-4879/2013);

б) при оценке реальности оказания налогоплательщику консультационных услуг он должен представить первичные учетные документы, позволяющие достоверно установить объем, стоимость и количество оказанных ему контрагентом консультационных услуг (Определение Верховного Суда РФ от 29.10.2014 N 308-КГ14-2792);

в) целенаправленное, формальное дробление бизнеса с целью занижения численности работников путем распределения их на несколько организаций для целей применения специального налогового режима свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (Определение Верховного Суда РФ от 23.01.2015 N 304-КГ14-7139);

г) при создании налогоплательщиком филиала и переходе на этом основании с упрощенной системы налогообложения на общую систему налогообложения налоговый орган должен установить, является ли формально созданный филиал таким фактически, отвечает ли признакам филиала (Определение Верховного Суда РФ от 04.12.2014 N 304-КГ14-5178).

  1. Проведения налоговых проверок. Верховный Суд обратил внимание на то, что:

а) п. 4 ст. 89 НК РФ не содержит запрета на проведение выездных проверок по отчетным периодам текущего календарного года, в котором принято решение о проведении налоговой проверки (Определение Верховного Суда РФ от 09.09.2014 N 304-КГ14-737);

б) при проведении проверки инспекция должна установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика (Определение Верховного Суда РФ от 09.10.2014 N 302-КГ14-2143);

в) само по себе нарушение процедуры вынесения решения при отсутствии доводов со стороны заявителя и доказательств, подтверждающих нарушение его прав и законных интересов оспариваемым решением, не может являться основанием для признания его недействительным, поскольку отсутствует одно из условий, а именно нарушение прав и законных интересов заявителя этим решением (Определение Верховного Суда РФ от 27.02.2015 N 305-КГ14-8994);

г) поскольку налоговым законодательством предусмотрена возможность подачи уточненной декларацию за период, который находится за пределами трех лет, то и возможность проведения налоговой проверки за пределами указанного срока, согласно абз. 6 п. 10 ст. 89 НК РФ, соответствует принципам и целям налогового регулирования и не нарушает баланса частных и публичных интересов. Налоговое законодательство не ограничивает возможность представления уточненной декларации и назначения повторной проверки в соответствии с указанной нормой (Определение Верховного Суда РФ от 05.03.2015 N 305-КГ15-606);

д) тот факт, что решение о привлечении к налоговой ответственности и приложения к нему подписаны разными лицами, не является основанием для признания его недействительным (Определение Верховного Суда РФ от 13.03.2015 N 301-КГ15-2264);

е) если инспекция определила доходы предпринимателя, используя не только сведения, представленные предпринимателем, но и полученные от контрагентов предпринимателя по спорным сделкам в результате мероприятий налогового контроля, в том числе на основании представленных контрагентами копий счетов-фактур, договоров, платежных документов, то есть одну из составляющих частей для определения налоговой базы по НДФЛ — доходы — инспекция определила расчетным методом, то и другую ее часть — налоговые вычеты — инспекция также должна была определить расчетным методом (Определение Верховного Суда РФ от 27.01.2015 N 309-КГ14-2714);

ж) положения ст. 101 НК РФ не считаются нарушенными налоговым органом, если им были предприняты все возможные меры по уведомлению налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, а также вручен акт (Определение Верховного Суда РФ от 19.11.2014 N 304-КГ14-4350).

  1. Применения акцизов. Так, в Определении Верховного Суда РФ от 26.02.2015 N 305-КГ15-150 содержится вывод о том, что использование пива в рамках общей маркетинговой стратегии в ходе промоакций является реализацией подакцизного товара, следовательно, образует объект налогообложения акцизом.

 

О должной осмотрительности при выборе контрагентов

 

В Письме от 24.07.2015 N ЕД-4-2/13005@ ФНС России еще раз напомнила налогоплательщикам о проявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов.

ФНС России обратила внимание, что непроявление должной осмотрительности в выборе контрагентов в первую очередь влечет риски для финансово-хозяйственной деятельности самой организации, которая, в соответствии с гражданским законодательством, осуществляет свою предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск.

Поскольку предпринимательская деятельность осуществляется хозяйствующими субъектами самостоятельно и на свой риск, налоговые органы не несут ответственности за выбор налогоплательщиком контрагентов и возможное в связи с этим наступление для него неблагоприятных последствий, в том числе налоговых.

В связи с этим ФНС России было рекомендовано налогоплательщику при оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, исследовать среди прочих следующие признаки:

а) отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента (его представителя), копий документа, удостоверяющего его личность;

б) отсутствие информации о фактическом месте нахождения контрагента, производственных и (или) торговых площадей;

в) отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (официальный сайт ФНС России www.nalog.ru);

г) отсутствие очевидных свидетельств возможности реального выполнения контрагентом условий договора, а также наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара, выполнение работ или оказание услуг.

Также на сайте ФНС России размещаются сведения об адресах, указанных при государственной регистрации в качестве места нахождения несколькими юридическими лицами (так называемые адреса «массовой» регистрации, характерные, как правило, для фирм-«однодневок»), а также наименования юридических лиц, в состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица.

 

Обратим внимание! Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) является одним из общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, утвержденных Приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@.

 

Помимо вышеуказанного, в Письме от 24.07.2015 N ЕД-4-2/13005@ ФНС России обратила внимание на случаи, когда налоговая выгода может быть признана необоснованной.

Согласно выводам ФНС России сам по себе факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Однако налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, в частности, что:

а) налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом;

б) деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Отметим, что к вышеуказанным выводам пришел ВАС РФ в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Следующая страница

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code